Murat Başaran- 17 Eylül 2025 Spor faaliyetleriyle uğraşan dernek/iktisadi işletme ve anonim şirketler, özellikle ve yüksek hacimli olduğu için profesyonel futbol faaliyetiyle uğraşan spor kulüpleri ve anonim şirketler, her spor sezonu transfer dönemlerinde yaptıkları gibi, 2025-2026 futbol sezonu yaz transfer döneminde de bir yandan rekor harcama ile sporcu transferlerini gerçekleştirirken, diğer yandan, çeşitli finansal ve sportif gerekçelerle, sözleşmeli sporcu ve teknik adamları (çalışanları) ile karşılıklı anlaşarak, bu kişilerle imzalamış oldukları süreli iş ve hizmet sözleşmelerinin feshi yoluna gitmektedirler.

Özetle bu makale, profesyonel sporcu ve teknik adam sözleşmelerinin feshi ve bu fesihler sonucunda ortaya çıkan ödemelerin vergilendirme esasları üzerine odaklanmaktadır. Makale, özellikle futbol ekonomisi bağlamında spor kulüpleri ile çalışanları arasındaki sözleşmelerin niteliğini, tek taraflı veya karşılıklı fesih durumlarını ve bu süreçte yapılan ücret, tazminat ve diğer menfaat ödemelerinin hukuki ve vergisel sonuçlarını ayrıntılı olarak açıklamaktadır. Ayrıca, Gelir Vergisi Kanunu (GVK) ve ilgili tebliğler çerçevesinde sporculara ve teknik adamlara yapılan ödemelerin farklı vergilendirme oranları ve beyan yükümlülükleri üzerinde durulurken, iş kanunu istisnaları ve Borçlar Kanunu kapsamında sporcuların hukuki statülerindeki farklılıklar da belirtilmektedir. Metin, örnek olaylar üzerinden pratik vergilendirme süreçlerini açıklayarak konuyu somutlaştırmaktadır.

Elbette, sözleşmenin tarafları açısından tek taraflı fesih koşullarının oluşması dışında, karşılıklı anlaşılarak yapılan fesih karşılığı, sözleşme içeriğinde yer verilsin ya da verilmesin, ücret, tazminat, fesih parası gibi adlar altında ödemeler yapılmaktadır.

Yapılan bu neviden ödemelerin vergilendirilmesi ve taraflar adına doğacak vergisel diğer yükümlülükler işbu yazının konusunu oluşturmaktadır.

SPORCU/TEKNİK ADAM SÖZLEŞMESİNİN NİTELİĞİ İLE DÜZENLENEN SÖZLEŞMENİN KARŞILIKLI OLARAK FESHEDİLMESİ

Futbol mevzuatı örnek olsun, sporcu ve teknik adam sözleşmelerinin (tam ifadesi ile örneği TFF tarafından hazırlanan ve taraflarınca imzalanması ispat şekli açısından zorunlu olan tip profesyonel futbolcu, geçici transfer ve antrenör sözleşmeleri) dayanağı düzenlemelere;

i-Profesyonel futbolcular için TFF Yönetim Kurulu’nun 08.08.2016 tarih ve 28 sayılı toplantısında aldığı karar ile kabul edilmiş ve 11.08.2016 tarihinde TFF’nin resmi internet sitesi olan www.tff.org adresinde ilan edilerek yürürlüğe girmişbulunan PROFESYONEL FUTBOLCULARIN STATÜSÜ VE TRANSFERLERİ TALİMATI’nın 19’uncu ve müteakip,

ii-TFF Yönetim Kurulu’nun TFF Yönetim Kurulu’nun 09.08.2023 tarih ve 12 sayılı toplantısında aldığı karar ile kabul edilmiş ve 07.09.2023 tarihinde TFF’nin resmi internet sitesi olan www.tff.org adresinde ilan edilerek yürürlüğe girmişbulunan ANTRENÖRLERİN STATÜSÜ VE ÇALIŞMA ESASLARI TALİMATI’nın 11’nci ve müteakip,

 maddelerinde yer verilmiş bulunmaktadır.

Söz konusu düzenlemeler uyarınca;

i-Antrenör sözleşmesi, taraflarınca imzalanmış olmalı ve sözleşmenin süresi ile profesyonel antrenöre ödenecek ücreti içermelidir. Ücret, sözleşmede belirlenmesi zorunlu olan ve profesyonel antrenöre aylık olarak en az asgari ücret tutarı kadar ödenen tutardır(Talimat madde 11,13).

Sözleşmenin kulüp ya da teknik adam tarafından tek taraflı feshedilmesi dışında, karşılıklı anlaşılarak da feshi olanaklı olup, karşılıklı sona erdirmenin kayıtlara işlenebilmesi için buna ilişkin sözleşmenin kulübü temsile yetkili kişileri belirleyen noter tasdikli imza sirküleri sureti ile birlikte TFF’ye FYS üzerinden dijital olarak ibrazı zorunludur(Talimat Madde 18,19,20).

ii- Bir kulüple yazılı sözleşme yapmış olan ve kendisine futbol faaliyetleri kapsamında yaptığı harcamalardan daha fazla miktarda ödeme yapılan futbolcu olarak tanımlanan profesyonel futbolcuya, yazılı sözleşme karşılığı ödenen ücret, bu sporcunun sözleşmedeki edimleri karşılığı hak kazandığı para ve para ile ölçülebilir diğer değerleri ifade etmektedir. Ücret, sözleşmede belirlenmesi zorunlu olan ve futbolcuya aylık olarak en az asgari ücret tutarı kadar ödenen tutardır. (Talimat Madde 1,2/e,21).

Futbolcu ile kulüp arasında yapılacak profesyonel futbolcu sözleşmesi tek bir sözleşme olarak düzenlenir. Bu sözleşmede futbolcuya ödenecek her türlü ücret tipi (her ne nam altında olursa olsun) ve sözleşme imza tarihinde ödeneceği taahhüt edilen ücret tutarları ve yan haklar açıkça belirtilmek zorundadır. Sözleşmenin tarafları, Türk vergi mevzuatı kapsamında tarafların kendisine yüklenen vergileri karşı tarafa yükleyen hükümler kararlaştıramaz(Talimat Madde 19).

Sözleşmenin kulüp ya da futbolcu tarafından tek taraflı feshedilmesi dışında, karşılıklı anlaşılarak da feshi olanaklı olup, karşılıklı sona erdirmenin kayıtlara işlenebilmesi için buna ilişkin sözleşmenin kulübü temsile yetkili kişileri belirleyen noter tasdikli imza sirküleri sureti ile birlikte TFF’ye FYS üzerinden dijital olarak ibrazı zorunludur(Talimat Madde 26).

Talimat düzenlemelerine göre, sporcunun kulübü ile olan sözleşmesinin süresinin hitamı veya feshi veya karşılıklı mutabakatla sona ermesi gerekir. Talimatın 27 ila 29’uncu maddeleri karşılıklı ve haklı fesih durumları ve usulünü düzenlemektedir.

19/7 bendine göre ise, Futbolcu ile kulüp arasında yapılacak profesyonel futbolcu sözleşmesi tek bir sözleşme olarak düzenlenir. Bu sözleşmede futbolcuya ödenecek her türlü ücret tipi (her ne nam altında olursa olsun) ve sözleşme imza tarihinde ödeneceği taahhüt edilen ücret tutarları ve yan haklar açıkça belirtilmek zorundadır. TFF’ye ibraz edilen sözleşmede yer alan ücret tipinden farklı ve/veya belirlenen tutarları aşacak şekilde futbolcuya ayrıca ödeme yapılmasını amaçlayan her türlü ek sözleşme, protokol ve sair anlaşma yapılması yasaktır. Bununla birlikte, sözleşme dönemi içerisinde TFF’ye tescil veya ibraz edilen sözleşmedeki hakların değiştirilmesine yönelik tadil sözleşmeleri, sadece transfer ve tescil dönemlerinde ve takım harcama limitleri dâhilinde yapılabilir. Aksi halde, bu sözleşmeler de yukarıdaki yasak kapsamında değerlendirilir.

Sözleşmenin haksız feshi hallerine ilişkin tarafların sözleşmeden kaynaklı tazminat hakkı saklıdır.

Ayrıca, 2/y bendinde tanımlandığı biçimiyle, son dönemde sıklıkla karşılaşılan ve sözleşme fesih bedeli olarak adlandırılan temel transfer ödemesi (bonservis), sözleşme ihlalinden kaynaklanan tazminatlardan farklı olarak; sözleşmenin karşılıklı sona erdirilmesi ve futbolcunun transferinin sağlanması karşılığında, futbolcunun yeni kulübünün eski kulübüne ödediği veya ödemeyi taahhüt ettiği tutar ise (diğer bir yükümlülük) TRANSFER TAZMİNATI olarak adlandırılmıştır.

Diğer bir spor branşı örnek olsun; transfer, sözleşme ve fesih işlemlerine dair basketbol faaliyetine dair öznel düzenlemelere ise, Türkiye Basketbol Federasyonu (TBF) tarafından, 14/12/2019 tarihli ve 30978 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren Sporcu Lisans, Vize ve Transfer Yönetmeliğine dayanılarak hazırlanmış01.08.2025 tarihli “Sporcu Lisans, Vize ve Transfer Talimatı”nda yer verilmiş bulunmaktadır.

Talimatın 13’üncü maddesine göre, transfer işlemi yapan sporcuların spor kulübü/spor anonim şirketi ile transfer sözleşmesi imzalaması zorunludur. Muvafakat bedeli de dahil olmak üzere transfer işlemlerine ilişkin ücretler sporcu ile spor kulübü/spor anonim şirketi arasında yapılan transfer sözleşmesi ile belirlenir. Sporcu ile spor kulübü/spor anonim şirketi arasında herhangi bir sözleşme bulunmaması halinde muvafakat bedeli ve diğer transfer ücretleri Spor Federasyonu tarafından belirlenir.

Talimatın 32’nci ve müteakip maddelerinde belirlenen sözleşme usülüne göre, sporcu ve spor kulübü/spor anonim şirketi karşılıklı olarak anlaşarak sözleşmeyi feshedebilirler. Sözleşmenin anlaşmalı olarak feshinin geçerli sayılabilmesi için yazılı olarak yapılması gereklidir. Usulüne uygun düzenlenen fesih beyanı yapıldığı tarihten itibaren beş (5) iş günü içinde Spor Federasyonuna gönderilir ve feshin geçerliliği hakkında Spor Federasyonu karar verir(Talimat Madde 42).

Ayrıca, karşılıklı anlaşma yöntemi ile yani sözleşmenin taraflarca sulh yoluyla feshedilmesi karşılığı yapılan ödemeler dışında, gerek sulh yoluyla taahhüt edilen ödemelerin zamanında yapılmaması, gerekse doğrudan sözleşme içeriği ya da sözleşmenin feshi kaynaklı mali uyuşmazlıklarda TFF Kuruluş Kanunu, TFF Ana Statüsü, Tahkim Kurulu Talimatı ve Uyuşmazlık Çözüm Kurulu Talimatı düzenlemeleri uyarınca;

i- TFF ilk derece hukuk kurullarının yargı yetkisinin kabul edilmesi halinde bu birim ve TFF Yönetim Kurulu kararı,

ii-Sözleşmenin taraflarınca görevinin kabul edilmesi halinde; kulüpler, futbolcular, teknik adamlar ve futbol menajerlerinin, aralarındaki futbolla ilgili her türlü sözleşmeden doğan ihtilafları inceleyen ve karara bağlayan TFF Uyuşmazlık Çözüm Kurulu kararı,

iii- Gerek TFF İlk Derece Hukuk Kurulu kararları ve TFF Yönetim Kurulu kararlarına itiraz üzerine, gerekse doğrudan TFF Tahkim Kurulu’na başvuru ile bu spor yargı merci tarafından verilen karar,

iv-Belirli koşullar altında, FIFA veya UEFA hukuk ve temyiz kurulları ve/veya CAS (Spor Tahkim Mahkemesi) kararı,

ile de yasal, idari ve cezai mahiyette ödemeler yapılmasına hükmedilebilmektedir.

         PROFESYONEL FUTBOLCU VE TEKNİK ADAMLARIN, DÜZENLEDİKLERİ SÖZLEŞMEDEN KAYNAKLI  FARKLI HUKUKİ STATÜLERİ

TFF tarafından benzer içerikte talimat düzenlemeleri yayımlanmış ve benzer sportif ve yönetsel işlemlere taraf olsalar, vergi uygulamaları bakımından (ilerleyen bölümde işlenileceği biçimde) işverene tabi ve işyerine bağlı olarak ifa ettikleri hizmetleri karşılığı ücret geliri elde ediyor olsalar da, profesyonel futbolcu ve teknik adamların hukuki statülerinde farklılıklar bulunmaktadır.

4857 sayılı İş Kanunu’nun 4. maddesinin birinci fıkrasının (g) bendi uyarınca, “sporcular” hakkında İş Kanunu hükümleri uygulanmamakta olup, ilgili yasal düzenleme şu şekildedir.

“İstisnalar 

Madde 4 -Aşağıda belirtilen işlerde ve iş ilişkilerinde bu Kanun hükümleri uygulanmaz; 

 (…) 

g) Sporcular hakkında,” 

İş Kanunu hükümlerinin sporcular bakımından uygulanmayacağı bu düzenlemede açıkça belirtilmiş bulunduğundan ve düzenlenen sözleşmenin niteliği, Borçlar Kanunu’nun ‘‘Genel Hizmet Sözleşmesi’’ çerçevesinde hizmet akdi kapsamına yer almakta olduğundan (ilgili düzenlemeye göre, hizmet sözleşmesi, işçinin işverene bağımlı olarak belirli veya belirli olmayan süreyle işgörmeyi ve işverenin de ona zamana veya yapılan işe göre ücret ödemeyi üstlendiği sözleşmedir. İşçinin işverene bir hizmeti kısmi süreli olarak düzenli biçimde yerine getirmeyi üstlendiği sözleşmeler de hizmet sözleşmesidir.) sporcular ve spor kulüpleri arasındaki sözleşme kaynaklı ilişki ve olası sonuç ve uyuşmazlıklarda, İş Kanunu değil, Borçlar Kanunu hükümleri uygulama alanı bulmaktadır.

Sözleşmenin tarafı olan spor kulübü ve sporcular açısından hizmet sözleşmesi kapsamındaki sözleşmenin temel unsurları Borçlar Kanunu’nun 393 ve müteakip maddelerinde yer almaktadır.

Bunlar: 1- Sporcunun/İşçinin belirli veya belirsiz süreyle bir iş görmesi, 2-İşverenin zamana veya yapılan işe göre ücret ödemesi 3-Sporcunun/İşçinin işverene bağımlı olmasıdır.

Sporcuların SGK kapsamında sigortalı olmaları da İş Kanunu’na tabi olmaları sonucunu doğurmamaktadır.

Sporcuların İş Kanunu’na tabi olmamasının diğer bir önemli sonucu, sporcuların işe iade davası açma haklarının bulunmaması, İş Kanunu ile tanınan kıdem ve ihbar  gibi tazminat kalemlerinin de bulunmamasıdır.

Ancak antrenör, teknik direktör, idareci, masör ve benzeri teknik adamlar ile kulüpleri arasında çıkan uyuşmazlıklarda, özel yasal düzenlemeler dışında, İş Kanunu hükümlerinin uygulanmasına engel bir durum bulunmamaktadır.

        SPORCU VE TEKNİK ADAMLARA YAPILAN ÜCRET ÖDEMELERİNE DAİR GENEL VERGİSEL DÜZENLEMELER

         Ücret, çalışanın bir işyerinde ya da bir devlet örgütünde yasal düzenlemeler ve/veya düzenlenen sözleşmeler uyarınca işverenin emir ve talimatları doğrultusunda emeği karşılığı kazandığı gelirdir.  Diğer bir ifade ile ücret, hizmet sözleşmesi çerçevesinde çalışma karşılığında elde edilen kazançtır. İktisadi anlamda ücret, üretim faktörlerinden biri olan emeğin fikren ya da bedenen üretim sürecine katılması sonucu edilen bir gelir unsurudur. Hukuki açıdan ücret kavramı ise bir hizmet sözleşmesi çerçevesinde iş görenin yapmış olduğu iş karşılığında işveren tarafından kendisine sağlanan menfaatlerin tümü olarak tanımlanmaktadır. 

Bilindiği üzere, GVK’nın 61 inci maddesine göre ücret; işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Gelir vergisi açısından bir ödemenin ücret ya da başka bir gelir unsuru olarak vergilendirilip vergilendirilmeyeceği aşağıda sayılan üç unsura göre tespit edilecektir. Bu üç unsur birlikte varsa elde edilen gelir ücret olarak vergilendirilecek, aksi takdirde ücretten söz etmek mümkün olmayacaktır. Ücret gelirini meydana getiren 3 temel unsur şöyledir:

i-Bir İşverene Tabi Olma: Herhangi bir ödemenin ücret olarak kabul edilebilmesi için gerekli olan ilk unsur çalışanın işverene tabi olmasıdır. İşveren, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir. Çalışanın işverene bağlılığı, fiili olabileceği gibi kanun, tüzük, yönetmelik veya sözleşmelerle de saptanmış olabilmektedir.

 ii-Belli Bir İş Yerine Bağlı Olma: İş yeri ticari, sınai, zirai ve mesleki bir faaliyetin yürütülmesi için tahsis edilen veya bu faaliyetlerde kullanılan yerlerdir. Bu yerlere bağlılık, hukuki anlamda bir bağlılıktır. Hizmetin mutlaka fiilen iş yerinde yapılması zorunlu değildir.

 iii-Hizmetin Karşılığı Olarak Bir Ödemenin Yapılması: Ödeme bir hizmet karşılığı değilse ücret sayılmasına imkân yoktur. Hizmet karşılığı olarak yapılan ödeme, nakit (haftalık, aylık vb.), ayın (hizmet karşılığının mal olarak verilmesi) veya para ile temsil edilebilen menfaatler (konut, araç sağlanması gibi) şeklinde olabilir.

İşverenler tarafından hizmet erbabına ödenen ücretin; ödenek, tazminat, kasa tazminatı, tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.

Aynı maddede sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatlerin de ücret kapsamında olduğu özel olarak hüküm altına alınmıştır.

GVK’nın 62’nci maddesinde işverenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişiler olarak tanımlanmıştır. Yani işveren, hizmet erbabını işe alan, onları emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir. GVK’nın 61'inci maddesinde yazılı ödemeleri yapanlar da GVK’da yazılı ödevleri yerine getirmek bakımından işveren hükmündedir. Bu nedenle gelir vergisi uygulaması kapsamında işverenlerce (spor kulübü/anonim şirket) sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatlerin tamamı ücret ödemesi kapsamına girmektedir.

Benzer biçimde, hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar da GVK’nın ilgili düzenlemesi uyarınca ücret niteliğinde kabul edilmektedir.

Sporculara yapılan ücret ödemeleri aylık maaş, prim, ikramiye, transfer ücreti, şeklinde olabileceği gibi bedelsiz olarak ulaşım ücretlerinin ödenmesi, taşıt, konut tahsisi gibi ayni ya da nakdi menfaat aktarımları şeklinde de olabilmektedir.

Genel olarak çalışanlara ödenen ücretler GVK’nın 94’üncü maddesine göre artan oranlı vergi tarifesine göre tevkif suretiyle vergilendirilirken, sporculara yapılan ödemeler ise GVK’nın geçici 72’nci maddesine göre sabit oranlar üzerinden tevkif suretiyle vergilendirilmektedir.

Düzenleme uyarınca, GVK’nın geçici 72’nci maddesi uyarınca sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemeler ilk aşamada tevkifat yoluyla vergilendirilmekte olmakla birlikte, elde edilen ücret gelirleri toplamının, GVK’nın 103’üncü maddesinde yazılı vergi tarifesinin dördüncü diliminde yer alan tutarı (2024 yılı için 3.000.000 TL, 2025 yılı için 4.300.000 TL) aşması halinde, bu gelirlerin yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Yukarıdan atıf yapılan GVK’nın Geçici 72’nci maddesi düzenlemesi uyarınca;

“(1)31/12/2028 tarihine kadar sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden aşağıdaki oranlarda gelir vergisi tevkifatı yapılır.

a) Lig usulüne tabi spor dallarında;

1) En üst ligdekiler için % 20,

2) En üst altı ligdekiler için % 10,

3) Diğer liglerdekiler için %  5,

b) Lig usulüne tabi olmayan spor dallarındaki sporculara yapılan ödemeler ile milli sporculara uluslararası müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerden % 5.

(2) Bu ödemeler üzerinden 94 üncü madde kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu madde kapsamındaki gelirler toplamının, 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı aşması hâlinde, bu gelirler yıllık beyannameyle beyan edilir. Yıllık beyanname verilmesi durumunda, beyan edilen bu gelirler üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca vergi dairesine ödenmiş olması şartıyla, bu Kanuna göre kesilen vergiler mahsup edilir.

(3) Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce yapılmış olan ücret ve ücret sayılan ödemelerin vergilendirilmesinde 31/12/2007 tarihinde yürürlükte olan hükümler uygulanır.

(4) Cumhurbaşkanı birinci fıkrada yer alan oranları sıfıra kadar indirmeye, bir katına kadar artırmaya; Hazine ve Maliye Bakanlığı bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.”

267 seri numaralı GVK Genel Teblği’nin “4.3. Ücretlerin nakit dışındaki ödeme araçları vasıtasıyla yapılması” başlıklı ayrımında yer verildiği gibi, sporcu ücretleri, nakit olarak ödenebildiği gibi ayın olarak da ödenebilmektedir.

Sporcu ücretlerine ilişkin ödemelerin nakit dışında örneğin gayrimenkul veya taşıt ve benzeri ayın şekilde yapılması halinde, Gelir Vergisi Kanununun 63 üncü maddesinin son fıkrası uyarınca ücretin safi tutarı;

• Verilen ayınlar, verildiği gün ve yerdeki ortalama perakende fiyatlarına göre,

• Konut tedariki ve sair suretle sağlanan menfaatler ise, konutun emsal kirasına veya menfaatin emsal bedeline göre

tespit edilmek suretiyle değerlenecek ve bu ödeme tutarları toplamı üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.”

 311 seri numaralı GVK Genel Tebliği’nin “Sporculara Yapılan Ücret ve Ücret Sayılan Ödemelerin Vergilendirilmesi” başlıklı 10’uncu Bölümünde aşağıdaki açıklamalara yer verilmiştir.

“Sporculara yapılan ücret ödemelerinde tevkifat uygulaması

MADDE 30 – (1) 7194 sayılı Kanunla, 193 sayılı Kanunun sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden yapılacak gelir vergisi tevkifatı oranlarını ve vergilendirilmesini belirleyen geçici 72 nci maddesinin uygulama süresi, 31/12/2023 tarihine kadar uzatılmıştır. Ayrıca, söz konusu maddenin birinci fıkrasının (a) bendinin (1) numaralı alt bendinde yer alan % 15 oranı % 20 olarak belirlenmiştir.

 (2) Maddede yapılan değişiklik sonrası, lig usulüne tabi spor dallarında en üst liglerdeki sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden yapılan tevkifat oranı %20 olarak belirlenmiş, diğer sporculara yapılan ödemelere ilişkin tevkifat oranlarında bir değişikliğe gidilmemiştir. Buna göre 1/1/2020 tarihinden itibaren sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden;

a) Lig usulüne tabi spor dallarında;

1) En üst ligdekiler için % 20,

2) En üst altı ligdekiler için % 10,

3) Diğer liglerdekiler için % 5,

b) Lig usulüne tabi olmayan spor dallarındaki sporculara yapılan ödemeler ile milli sporculara uluslararası müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerden % 5,

oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır. 193 sayılı Kanunun geçici 72 nci maddesi kapsamında yapılan tevkifatın yanı sıra ayrıca aynı Kanunun 94 üncü maddesi kapsamında tevkifat yapılmayacaktır.

Örnek 1: Lig usulüne tabi spor dallarında en üst ligde faaliyet gösteren (A) Spor Kulübünde görev yapan futbolcu Bay (B)’nin 1/7/2018 tarihinde imzaladığı 3 yıllık, futbolcu Bay (C)’nin ise 10/1/2020 tarihinde imzaladığı 5 yıllık sporcu sözleşmesi bulunmaktadır.

(A) Spor Kulübü tarafından Bay (B)’ye sözleşme süresinin sonuna kadar yapılan ücret ödemeleri üzerinden %15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak, Bay (C)’ye yapılan ücret ödemeleri üzerinden ise sözleşmenin 1/11/2019 tarihinden sonra akdedilmesi nedeniyle  %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.

Örnek 2: Lig usulüne tabi spor dallarında en üst ligde faaliyet gösteren (D) Spor Kulübünde görev yapan basketbolcu Bay (E)’nin, 1/7/2019 tarihinde 3 yıllık sözleşmesi bulunmakta olup, Bay (E)’nin sözleşmesi 1/7/2020 tarihinde ücret değişikliği nedeniyle yenilenmiştir.

(D) Spor Kulübü tarafından Bay (E)’ye 1/7/2019-30/6/2020 tarihleri arasında yapılan ücret ödemeleri üzerinden %15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak, 1/11/2019 tarihinden sonra yapılan sözleşme değişikliği nedeniyle 1/7/2020 tarihinden itibaren yapılacak ücret ödemelerinden ise %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.

Sporculara yapılan ücret ödemelerinin beyanı ve tevkif suretiyle kesilen gelir vergisinin mahsubu

MADDE 31 – (1) İşverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler ücret kapsamında vergilendirilmekte olup; sporculara, bu faaliyetlerine ilişkin olarak aylık ücret, başarı primi, maç başı ücreti, imza parası, imaj hakkı ve sair adlarla yapılan ödemeler ve taşınmaz veya taşıt verilmesi, konut tedariki ve sair suretle sağlanan menfaatler de ücret kapsamında vergilendirilmektedir.

(3) 1/11/2019 tarihinden önce akdedilerek geçerlilik kazanan ve yine bu tarihten sonra süre uzatımı veya ücreti etkileyen bir değişiklik yapılmayan sözleşmeler sona erinceye kadar, bu sözleşmeler kapsamında elde edilen ücret gelirleri için tutarı ne olursa olsun beyanname verilmeyecek ve diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir.

(4) Sporcu sözleşmesi olmadan çalışan sporcular tarafından elde edilen ücret gelirleri toplamının 193 sayılı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması halinde, bu gelirler her hâlükârda yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilecektir.

(5) Sporcular tarafından elde edilen ücret gelirleri nedeniyle beyanname verilmemesi durumunda, tevkif suretiyle ödenen vergiler nihai vergi olacaktır. Yıllık beyanname verilmesi durumunda ise 193 sayılı Kanunun geçici 72 nci maddesi uyarınca kesilen vergilerin, vergi dairesine yatırılmış olması şartıyla hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilebilmesi mümkün olacaktır.

Örnek 3: Lig usulüne tabi spor dallarında en üst ligde faaliyet gösteren (F) Spor Kulübünde görev yapan futbolcu Bay (G)’nin 10/9/2019 tarihinde imzaladığı 3 yıllık, futbolcu Bay (H)’nin ise 15/1/2020 tarihinde imzaladığı 5 yıllık sporcu sözleşmesi bulunmaktadır. (F) Spor Kulübü her iki futbolcusuna da 2020 takvim yılında 1.000.000 TL ücret ve benzeri ödemeler yapmış ve bu ödemeler üzerinden 193 sayılı Kanunun geçici 72 nci maddesi uyarınca tevkif ettiği gelir vergilerini de vergi dairesine yatırmıştır.

(F) Spor Kulübü tarafından Bay (G)’ye yapılan ücret ödemeleri üzerinden sözleşmenin 1/11/2019 tarihinden önce akdedilmesi nedeniyle %15 oranında tevkifat yapılacak ve gelir vergisi tevkifatı nihai vergi olacaktır. Bay (G)’nin ücret gelirleri toplamı 193 sayılı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşmakla birlikte bu gelirleri için yıllık beyanname verilmeyecektir.

(F) Spor Kulübü tarafından Bay (H)’ye yapılan ücret ödemeleri üzerinden ise sözleşmenin 1/11/2019 tarihinden sonra akdedilmesi nedeniyle; %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak ve ücret gelirleri toplamının 193 sayılı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması nedeniyle, bu gelirler yıllık beyannameyle de beyan edilecektir. Yıl içinde kesilen vergiler, vergi dairesine yatırılmış olduğundan, beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilebilecektir.

Örnek 4: Lig usulüne tabi spor dallarında en üst ligde faaliyet gösteren (I) Spor Kulübünde görev yapan voleybolcu Bayan (İ)’nin, 1/7/2018 tarihinde akdedilerek geçerlilik kazanan 3 yıllık sözleşmesi bulunmakta olup, Bayan (İ)’nin sözleşmesi 1/7/2020 tarihinde ücret ve süre uzatımı değişikliği nedeniyle yenilenmiştir. Bayan (İ)’ye 1/7/2020 tarihinden itibaren 800.000 TL ücret ve benzeri ödeme yapılmış ve bu ödemeler üzerinden 160.000 TL gelir vergisi tevkifatı yapılmıştır. (I) Spor Kulübü, çalışanlarının ücret gelirleri üzerinden tevkif ettiği vergilerin yarısını vergi dairesine yatırmış, kalanını yatırmamıştır.

(I) Spor Kulübü tarafından Bayan (İ)’ye 1/7/2018-30/6/2020 tarihleri arasında yapılan ücret ödemeleri üzerinden %15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak ve yapılan gelir vergisi tevkifatları nihai vergi olacaktır. Bu gelirler için tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname verilmeyecektir.

(I) Spor Kulübü tarafından Bayan (İ)’ye 1/11/2019 tarihinden sonra yapılan sözleşme değişikliği nedeniyle 1/7/2020 tarihinden itibaren yapılacak ücret ödemelerinden ise %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak ve ücret gelirleri toplamının 193 sayılı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması nedeniyle, bu gelirler yıllık beyannameyle de beyan edilecektir. Yıl içinde kesilen vergilerin yarısı vergi dairesine yatırılmış olduğundan, beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden de Bayan (İ)’ye yapılan ödemeler üzerinden kesilen vergilerin yarısı (80.000 TL) mahsup edilebilecektir.”

Bu vergileme sistematiğinde özet ve sonuç olarak, spor kulüpleri tarafından futbolculara yapılan ücret ve ücret benzeri ödemeler üzerinden GVK’nın geçici 72’nci maddesine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması, tevkif edilen vergilerin muhtasar ve prim hizmet beyannamesiyle beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir. Ücret ödemelerinin net olarak belirlendiği durumlarda, fiilen yapılan ödemenin brüte iblağ edilmek suretiyle ücret bordrosuna dahil edilmesi ve brüt tutar üzerinden tevkifat yapılması gerektiği tabiidir. Ücret ödemelerinde kulübünüzün vergisel sorumluluğu, ödenen ücret tutarlarının ve yapılan tevkifatların doğru bildirilmesi ve tevkif edilen vergilerin beyan edilerek ödenmesidir.

 Futbolcuların elde ettikleri ücretlerin ise GVK’nın 103’üncü maddesinin dördüncü diliminde yer alan tutarı aşması halinde, elde edilen bu ücret gelirlerinin futbolcular tarafından yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi, hesaplanan vergiden tevkif suretiyle kesilen verginin mahsup edilerek tahakkuk eden fark verginin ödenmesi gerekmektedir. Beyannamenin verilmediği veya geç verildiği durumlarda vergi dairesince vergisel yaptırımlar beyan ödevini yerine getirmeyen futbolcu adına kesilecek, tahakkuk eden verginin vadesinde ödenmediği durumlarda da vergi sporcudan takip edilecektir.

         Böylece, spor kulüpleri tarafından yapılan ödemeler üzerinden gerekli vergi tevkifatlarının yapılmış olması halinde ve futbolcular tarafından ücret gelirleri için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesi gerektiği durumlarda, beyannamenin verilmesi ve tahakkuk eden verginin ödenmesi gibi vergisel ödevlerin yerine getirilmesinden futbolcular sorumlu olmaktadır.

Teknik adamlar ve antrenörler tarafından, spor kulüplerinden elde edilen gelirler de şüphesiz, GVK’nın 61’inci maddesine göre, işverene tabi ve belirli işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlandığından bu yönüyle antrenörlerin bir spor kulübüne bağlı olarak elde ettikleri para ve ayınlar ile kendilerine sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatleri de ücret olarak değerlendirilecektir.

Ancak bu kişilere yapılan ödemeler üzerinden GVK’nın 94/1 maddesi kapsamında, “Hizmet erbabına ödenen ücretler ile GVK’nın 61’inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), GVK’nın 103 ve 104’üncü maddelerine göre vergi kesintisi yapılacak, gelir vergisi beyanında yine GVK’nın genel esasları geçerli olacaktır.

Bu düzenlemelere göre; GVK’nın 86’ncı maddesi kapsamında, tek veya birden fazla işverenden tevkif yoluyla vergilendirilmiş ücret gelirleri belirlenen beyanname verme sınırlarının aşılması durumunda yıllık beyanname ile beyan edilmektedir. Bu durumda yıl içinde tevkif suretiyle ödenen vergiler hesaplanan vergiden mahsup edilmektedir.

Buna göre, 2024 takvim yılında;

i-Tek işverenden kesinti yoluyla vergilendirilmiş ücret geliri elde eden ve ücreti 3.000.000 TL’yi (2025 takvim yılı için 4.300.000 TL) aşan ücretliler,

ii-Birden fazla işverenden kesinti yoluyla vergilendirilmiş ücret geliri elde eden ücretlilerden, birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerin toplamı 230.000 TL’yi (2025 takvim yılı için 330.000 TL) aşan ücretliler,

iii-Birden fazla işverenden kesinti yoluyla vergilendirilmiş ücret geliri elde eden ücretlilerden, birinci işverenden aldıkları ücret geliri dahil olmak üzere aldıkları ücretlerin toplamı 3.000.000 TL’yi (2025 takvim yılı için 4.300.000 TL) aşan ücretliler,

1 Mart-2 Nisan 2025 tarihleri arasında yıllık beyanname verecekler, başka gelirleri nedeniyle beyanname veriyorlarsa ücret gelirini de bu beyannameye dahil edeceklerdir.

Benzer biçimde, spor kulüpleri tarafından yapılan ödemeler üzerinden gerekli vergi tevkifatlarının yapılmış olması halinde ve teknik adamlar tarafından ücret gelirleri için yıllık gelir vergisi beyannamesinin verilmesi ve tahakkuk eden verginin ödenmesi gibi vergisel ödevlerin yerine getirilmesinden bu kişiler sorumlu olacaktır.

         SÖZLEŞMENİN KARŞILIKLI FESHEDİLMESİ KAPSAMINDA YAPILAN ÖDEMELERİN VERGİSEL SONUÇLARI ÜZERİNE

Önceki bölümlerde yapılan vergisel ve hukuki açıklamalardan sonuçla, sözleşmenin kulüp ya da futbolcu/teknik adam tarafından tek taraflı feshedilmesi dışında, tarafların karşılıklı anlaşması yoluyla feshedilmesi karşılığı olarak spor kulübü tarafından bu kişilere yapılan ödemelerin vergisel sonuçları kategorik olarak aşağıdaki gibi olacaktır.

i-Sözleşmenin feshi karşılığı kulüpler tarafından sporculara/teknik adamlara yapılan ödemeler, GVK ve spor hukuku düzenlemeleri uyarınca, ödeyen açısından ücret ödemesi, elde eden açısından ücret geliridir.

ii-Geçmiş dönemlerde hak kazanılmış ancak spor kulübü tarafından zamanında ödenmemiş bulunan ücretin, sözleşmenin feshi ile birlikte/sonrasında nakden ödenmesi halinde vergileme, nakden ödemenin yapıldığı dönemde değil, ödeyenleri çalışana karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemlerin yapıldığı yani hesaben ödendiği dönemde yapılacağından, nakden ödeme tarihinde herhangi bu ödeme üzerinden bir yeni vergi beyanında bulunulmayacaktır. Ödemeye esas olacak tutarın, hak kazanılan dönemde tahakkuk etmesi, çalışanın ekonomik tasarrufuna geçmesi ve dolayısıyla bu kişilerin hukuki olarak alacaklandırılmış olmaları nedeniyle, hesaben ödeme yapılmış sayılarak, vergi beyanı, ücretin tahakkuk ettirildiği vergileme dönemi için/itibariyle yapılacaktır.   

iii-Sözleşme içeriğinden kaynaklansın ya da kaynaklanmasın, sözleşme süresine bağlı olarak henüz hak kazanılmamış (sözleşme süresine bağlı olarak gelecekte (vadesinde) ödenmesi kararlaştırılmış) olsa dahi ücret, prim ve muhtelif ayni ve nakdi menfaat toplamı olarak fesih ile birlikte spor kulübü tarafından fesih karşılığı olarak/fesih için yapılan ödemelerin ise, bu tutarın tahakkuk ettirildiği, yani nakden ya da hesaben ödendiği (sporcu açısından hukuken talep edilebilir hale geldiği) vergilendirme döneminin ücret ödemesi olarak kabul edilecek;

  -Futbolculara yapılan ödemelerden GVK’nın Geçici 72’nci maddesinde belirlenen tarifeye;

 -Teknik adamlara yapılan ödemelerden GVK’nın 94’üncü maddesine göre,

vergi tevkifatına tabi tutulması ve beyanı gerekmektedir.

iv- Sözleşmenin karşılıklı feshi kapsamında, feshedilen teknik adam sözleşme içeriğinden bağımsız olarak ücret niteliğinde olmaksızın bu kişilere ödenen tazminatlar ise, GVK’nın 61 ve 25/7. maddesinde yapılan ve 27.03.2018 tarihinde yürürlüğe giren düzenlemeye göre; işveren ve hizmet erbabı arasındaki hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar da ücret kapsamında değerlendirilecektir.

Ancak, hizmet erbabının tabi olduğu mevzuata göre kıdem tazminatına ilişkin istisna tutarının hesabında dikkate alınmak şartıyla, hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; yapılmışsa, karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar gelir vergisinden istisna edilebilecektir.

Profesyonel futbolcular için karşılıklı sonlandırılan sözleşme kapsamında elde edilen tazminatlar açısından ise böylesi bir düzenleme mevcut bulunmamaktadır.

v- Ulusal ve uluslararası spor ve/veya yargılama birimleri (UÇK, Tahkim Kurulu, CAS ve adli merciler/mahkemeler vb) tarafından, sözleşmenin feshi ve sonuçları üzerine gerek sözleşmelerde yer verilen hükümler gerekse yasal düzenlemeler çerçevesinde ancak sözleşmede bağıtlanan ücret kapsamı dışında ödenmesine hükmolunacak tazminat/gecikme tazminatı, faiz ve muhtelif para cezaları ise ücret kapsamı içerisinde vergilendirilemeyecektir.

vi-Sporcu ve teknik adamlar tarafından sözleşmenin feshi karşılığında elde edilen gelirlerin, önceki bölümde yer verilen düzenlemelere göre elde edildikleri dönemde;

-sporcular için, GVK’nın 103 üncü maddesinin dördüncü diliminde yer alan tutarı aşması halinde, elde edilen bu ücret gelirlerinin futbolcular tarafından yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi, hesaplanan vergiden tevkif suretiyle kesilen verginin mahsup edilerek tahakkuk eden fark verginin ödenmesi,

-teknik adamlar için GVK’nın 86 ve 103’üncü maddeleri düzenlemeleri uyarınca yıllık beyanname verilmesi, başka gelirleri nedeniyle beyanname veriyorlarsa da ücret gelirinin bu beyannameye dahil edilmesi gerekmektedir.

vii-Elde edilen ücret gelirlerinin vergilendirilmesi açısından, sözleşmenin feshi karşılığı yapılan ödemenin tutarının, ödemenin dönemi ile fesih sonrası taraflar açısından değişen çalışan-işveren statüsünün ve fesih sonrası çalışanın Türkiye’de bulunup bulunmamasının bir önemi yoktur.

viii- Sporcu ve teknik adamların, çeşitli sebeplerle sözleşmelerinin feshi üzerine bu kişilere yapılacak ödemeler;

-Borçlar Kanunu ve İş Kanununda yer alan yükümlülüklerden kaynaklanmakta olduğundan, 

-60 no.lu KDV Sirkülerinin "1.2. Tazminatlar" başlıklı bölümünde;

"1.2.1. Herhangi bir teslim veya hizmetin karşılığı olarak ortaya çıkmayan tazminat ve benzeri ödemeler prensip olarak KDV'nin konusuna girmemektedir.

Bu kapsamda, işin sözleşme şartlarına uygun yapılmaması, işin verilen süre içerisinde tamamlanmaması, sözleşmenin feshedilmesi gibi nedenlerle tazminat, cayma bedeli v.b. adlarla yapılan cezai şart mahiyetindeki ödemeler herhangi bir teslim veya hizmetin karşılığı olmadığından KDV'nin konusuna girmemektedir." Açıklamalar kapsamında herhangi bir teslim veya hizmetin karşılığını teşkil etmediğinden KDV'ye tabi bulunmamaktadır.

         Örnek: 2022/Ağustos döneminde “A Sportif A.Ş.” ile 4 yıllık profesyonel futbolcu sözleşmesi imzalayan “B”’nin sözleşmesi, karşılıklı anlaşılarak 15 Eylül 2024 tarihinde feshedilmiş ve gerekli sözleşme, taahhütname ve diğer belgeler taraflarca düzenlenilerek TFF ve FIFA’ya bildirilmiş/ sisteme işlenilmiştir. Fesih karşılığı olarak  spor kulübü tarafından sporcu “B”’ye;

-2024/Mart-Kasım aylarına ait olup, fesih tarihine dek ödenmeyen 3.000.000,00 TL maaş ve prim 15 Eylül 2024 tarihinde ödenmiştir.

-Sözleşmenin tamamlanamayan süresine bağlı olarak taraflarca belirlenen, 2024-2025 ve 2025-2026 sezonlarına ait ücret ve prim karşılığı 5.000.000,00TL’nin ise 1 Aralık 2024 ve 1 Mayıs 2025 tarihlerinde nakit olarak ve 2 eşit taksitte ödenmesi kararlaştırılmıştır.

-Sözleşme kapsamındaki yükümlülüklerin yerine getirilmediği ileri sürülerek sporcu B tarafından Uluslararası Spor Tahkim Mahkemesinde (CAS) 2024 Temmuz ayında açılan dava sonucu olarak, gecikmiş ücretlerinin dışında 1.000.000,00TL tazminat ve para cezasının 31 Aralık 2024 tarihine dek ödenmesine hükmolunmuştur.

 Bu örnek olay bağlamında;

1. Spor kulübü tarafından fesih tarihine dek ödenmeyen 3.000.000,00 TL maaş ve prim için GVK’nın Geçici 72’nci maddesi uyarınca, avans olarak yapılanlar dahil nakden/hesaben ödemenin yapıldığı 2024/Mart-Kasım vergilendirme dönemlerinde, gerekli vergi tevkifatlarının yapılarak beyan edilmiş olması
2. Karşılıklı anlaşılarak 15 Eylül 2024 tarihinde feshedilmiş bulunan sözleşme uyarınca, işveren-işgören ilişkisinin de aynı tarihte sona ermiş bulunması ve sözleşmenin tamamlanamayan süresine bağlı (2024-2025 ve 2025-2026 sezonlarına ait ücret ve prim karşılığı) olarak belirlenen 5.000.000,00TL için spor kulübü tarafından hesaben ödemenin bu tarihte yapılması nedeniyle, GVK’nın Geçici 72’nci maddesi uyarınca, hesaben ödemenin yapıldığı 2024/Eylül vergilendirme döneminde, gerekli vergi tevkifatının yapılarak beyan edilmiş olması gereklidir.
3. Uluslararası Spor Tahkim Mahkemesinde (CAS) tarafından verilen karar uyarınca ödenecek 1.000.000,00TL tazminat ve para cezası üzerinden, söz konusu ödemenin ücret geliri kapsamında değerlendirilmemesi nedeniyle herhangi bir tevkifat yapılmayacak, vergi beyanına konu edilmeyecektir.

Tweet

Tweetle                      Paylaş                        Paylaş