Murat Başaran- 7 Mart 2013 Sporcuların spor faaliyeti ile iştigal eden gerek Türkiye’de gerekse yurt

dışında yerleşik spor kulüpleri/şirketler arasında transferleri gereği yapılan ödemelerin Türk Vergi Kanunları karşısında durumu ve sporcu oynama haklarının işletme kayıtları ve mali tablolarındaki yeri sorunu, modern spor hukukunun henüz kesin sınırları belirlenmemiş alanlarındandır.

Sözleşme akdederek sporcu oynama haklarının devrinin sağlanması olan sporcu transferleri ve kiralamaları karşılığında uluslar arası düzenleyici kurumlar tarafından çeşitli adlar altında ihdas edilen ödemelerin vergileme boyutu, tüm yönleriyle ele alınmıştır.

            Sporcu ücret karşılığı emeğini ortaya koyan bir işçi mi, yoksa bilgi, tecrübe, zaman ve bedenini kiralayan bir sermayedar mı? Sporcu temel hak ve özgürlükle kuşatılmış insan mı, yoksa bilanço denkliği içerisinde amorti edilebilen aktif bir varlık mı?

            Vergileme bağlamında olduğu gibi spor hukukunun diğer disiplinlerle olan ilişkisinin kurulabilmesi açısından, sporcu, spor kulübü, düzenleyici kurumlar üçgeninde yanıt aranılması gereken temel soru ya da kafa karışıklığı buradadır.

            Bu aynı zamanda sporun endüstriyelleşen/iddia edilen/endüstriyelleştirilmeye çalışılan boyutu, liberal ekonomik dinamikler ile birlikte düşünülmesi, ele alınması gereken kritik bir başlıktır.

            Makale, bu perspektiften ilham ile Türk Vergi Sisteminde sporcu transferlerinden yansıyan izleri bulmaya çalışmaktadır.

            Makalede yer verilen kavramlar olarak, futbol kulübünün spor kulübü, futbolcunun ise sporcu olarak geniş biçimde dikkate alınması gerekmektedir.

            I-ÖDEMELERİN NİTELİĞİ VE SPOR MEVZUATI KARŞISINDAKİ DURUMU

Muhasebe kurallarına göre bir aktif, geçmişte yapılan harcamaların gelecekte gelir yaratabilmesi kapasitesi olarak tanımlanmaktadır. Tangible (maddi) aktifler katma değer yaratabilen finansal ve fiziksel varlıklardır. Intangible (maddi olmayan) aktifler ise fizik varlıkları olmayan fakat katma değer yaratma kapasitesine sahip çeşitli imtiyazlar ve haklardır.

Tangible sabit aktifler genel olarak bilançolarda tarihi maliyetlerine, yani aktif elde edildiğinde kuruluşa olan maliyetlerine göre kapitalize edilir. Bu aktif ise aktifin faydalı ekonomik ömrüne göre amortize edilir. Maddi olmayan aktifler de tarihi maliyetlerine göre kapitalize edilir ve faydalı ekonomik ömürlerine göre amortize edilir. Burada kuruluştan ayrı olarak alınıp satılabilmeleri gerekir. Bu uygulama harcama ve gerçekleştirme ilkeleri ile uyumludur.

Bu kriterlere göre, futbol oyuncuları muhasebe açısından bir maddi olmayan (intangible) aktif olarak değerlendirilebilir mi? Futbol oyuncuları genel olarak birden fazla muhasebe döneminde kulüplerine gelir kazandıran varlıklardır. Sözleşmelerinin konusu olan kazanç genel olarak intangible „kulübün başarısına katkı“ dır. Bu sözleşmeler kendilerini yasal olarak bir kulübe bağlar ve kulüpleri tarafından üzerlerinde yasal haklar talep edilebilir. Bir kulüp ile sözleşme imzalayan bir oyuncu artık başka bir kulübün de oyuncusu olamaz. Kulübün performans gücünün bir parçası haline gelir. Artık kulübünün onayı olmadan başka kulüpte oynayamaz ve başka kulübün başarısı için çalışamaz.

Bu durum çalışanlar ve işverenler arasında yine güçlü sözleşmelerin geçerli olduğu diğer sektörlerden oldukça farklıdır. Genel olarak muhasebe ilkeleri uzman bir takımın uzmanlıklarını bir kuruluş adına sözleşmeli olarak kullanmasına bir tür maddi olmayan aktif gözü ile bakmaktadır. Burada uzman takım kuruluşun gelecekteki gelirlerine katkıda bulunabilir fakat kuruluşlar bu takımların önceden belirtilen ayrılmalarını yasal olarak engelleyemez. Buna göre kuruluş uzmanlardan kaynaklanan gelecekteki gelirlerin oluşmasına garanti gözü ile bakamaz ve uzman takımı bir aktif olarak değerlendirilemez. Bazı durumlarda uzmanların ayrılması ve rakip firmalar için çalışması durumu için bazı engelleyici sözleşme hükümleri konsa bile kuruluş yine gelecekte kendisi için bir gelir oluşmasını garanti edecek durumda değildir.

Buna karşılık oyuncular yaptıklar sözleşmeler ile kulüpler hizmetleri konusunda bazı haklar vermekle birlikte, futbolcu transferi yaygın bir şekilde uygulanmakta ve futbolcular için bir transfer pazarı oluşmaktadır. Bu durumda futbolculara bir „maddi olmayan (intangible) aktif“ olarak değerlendirmenin koşulları oluşmamaktadır. Futbol sektörü şimdi futbolcuların muhasebeleştirilmesi açısından bazı vergileme sorunları ile karşı karşıyadır. [1]

Futbol kulübü ve futbolcu arasındaki sözleşme bir hizmet akdidir. Hizmet akdi B.K.'nın 313’üncü maddesinde "bir mukaveledir ki onunla işçi, muayyen veya gayri muayyen bir zamanda hizmet görmeyi ve iş sahibi dahi ona bir ücret vermeyi taahhüt eder" şeklinde tanımlanmıştır. Aynı Kanun’un 320’nci maddesinde "işçi taahhüt ettiği şeyi kendisi yapmaya mecbur olup başkasına devredemez" hükmüne yer verilmiştir. Futbolcu, tescil işleminin yapıldığı federasyonun bir kulübünde bu çerçevede futbol oynamaktadır.

Mevcut bir sözleşmenin devamı esnasında bir futbolcunun bir başka ulusal federasyondaki kulüpte futbol oynama hakkı, hem Borçlar Kanunu hem de FIFA talimatları çerçevesinde federasyon tarafından düzenlenecek uluslararası transfer belgesinin yanısıra her iki kulübün futbolcunun transferi konusunda anlaşmaya varmasına bağlıdır. Burada satış sözleşmesinin konusu bir futbolcunun satışından çok, futbolcunun futbol oynama hakkının satışıdır. Burada futbolcunun eski kulübü futbolcunun futbol oynama hakkını FIFA talimatları ve hizmet sözleşmesinin gereği olarak elinde bulundurmaktadır. İki kulüp arasında alım satıma konu olan şey ise futbolcunun futbol oynama hakkıdır. Yani gayrimaddi bir hakkın satış sözleşmesi ile el değiştirmesi söz konusudur.

 216 seri numaralı G.V.K. Genel Tebliği'nde gayrimaddi hak bedelleri (ile ciro primi niteliğindeki ödemelerin) tahakkuk ettikleri dönemde gelir ve gider olarak dikkate alınmaları gerektiği vurgulanmıştır.

Bonservis bedelleri bir sporcunun belirli bir kulübe bağlı olarak oynatabilme hakkının satın alınmasına karşılık olarak alınan bedeldir. Bu itibarla spor kulüpleri (derneklere ait iktisadi işletmeler veya anonim şirketler) arasındaki ticari mahiyetteki bir ilişkinin varlığına dayanmaktadır.

Yine FIFA tarafından yayımlanan 628 no’lu sirkülere göre; futbolcuların kendi futbol federasyonları tarafından verilecek uluslararası transfer belgesi almaları kaydıyla, kulübü izin vermese dahi sözleşmesini bir başka kulüpte yenilemeleri mümkündür. Bu amaçla, bonservis bedelinin eski kulübüne ödenmediği gerekçesiyle futbolcunun yeni kulübünde oynaması engellenemez. Bu gibi durumlarda iki kulübün “yetiştirme ve geliştirme” tazminatı konusunda kendi aralarında anlaşmaları asıldır. Bununla birlikte tazminat konusunda kulüplerin anlaşmaları halinde bu tutarı FIFA belirler. (Talimat   md. No: 12- 20 ) Ancak, ülkemizde kulüpleri anlaşma sağlamadan Türkiye’deki bir futbolcunun diğer bir futbol kulübünde oynaması imkanı yoktur. Zira FIFA tarafından yayımlanan sözkonusu sirkülerin  29’uncu maddesi ulusal federasyonlar dahilinde yapılacak transferle ilgili olarak farklı uygulamada bulunulması imkanını vermiş ve T.F.F.'de bu yönde karar almıştır.

Bu düşünceye paralel olarak S.P.K. tarafından 2002/6 sayılı Bülten ile yayımlanmış 07.02.2002 tarih ve 9/181 sayılı Karar ile de halka açık anonim şirketler tarafından bonservis bedellerinin, maliyet bedeli ile bilançoda “Maddi olmayan duran varlıklar-haklar” kaleminde gösterilmesi gereği vurgulanmıştır.

K.V.K.'nın 3'üncü maddesi ile dar mükellefiyet esasına göre vergilendirilen kurumların Türkiye’de elde ettikleri kazançlar, kazanç ve iradın çeşidine göre ayrı ayrı vergi konusuna alınmıştır. Bu durumda, dar mükellefiyet esasında vergiye tabi yabancı kurumların elde ettikleri diğer kazanç ve iratlar, tam mükellef kurumlarda olduğu gibi ticari kazanç olarak değil, diğer kazanç ve irat olarak vergiye tabi tutulmalıdır. Dolayısıyla, yukarıda açıklandığı gibi, elde edilen diğer kazanç ve iradın niteliğine göre, devreye K.V.K.'nın 30'uncu maddesi girecektir.

Bu nedenle menejerlik şirketinin ve futbol kulübünün bonservis bedeli olarak elde ettiği gelirin niteliğinin tespit edilmesi ve buna göre vergilendirmenin yapılması gerekmektedir.

G.V.K.'nın 70’inci maddesinin 5’inci bendinde, “Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır,) alameti farika, marka, ticaret ünvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filimleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar”ın kiraya verilmesi karşılığında elde edilecek gelirin gayrimenkul sermaye iradı olduğu belirtilmiştir. Maddede maddi olmayan haklar sayılmış ise de “gibi” edatı kullanılarak madde hükmünün yalnız sayılan haklar ile sınırlı olmadığı, sayılanların dışında benzer nitelikteki hakların da gayrimaddi hak olarak kabul edileceği vurgulanmıştır.

Diğer taraftan, G.V.K.'nın mükerrer 80’inci maddesinin 2’nci bendinde, aynı Kanun’un 70’inci maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı hakların (ihtira beratları hariç) elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artışı kazancı olduğu ve diğer kazanç ve irat olarak vergiye tabi tutulması gerektiği belirtilmiştir.

Burada gayrimaddi hak kavramını açıklamamız ve bonservis bedelinin gayrimaddi hak satışına girip girmediğini belirlememiz gerekmektedir.

Transfer geliri bir profesyonel futbolcunun,

- Bağlı olduğu spor kulübü ile sözleşmesi sürmekte iken, oynama hakkının, oynama hakkını (bonservisini ) elinde bulunduran spor kulübü tarafından başka bir spor kulübüne devredilmesi veya kiralanması,

- Transfer Talimatlarında belirtilen, yaş ve koşullardaki sporcunun, oynama hakkını (bonservisini) elinde bulunduran/yetiştirici spor kulübü tarafından Yetiştirme tazminatı karşılığında bir başka spor kulübüne devredilmesi yoluyla alınan ve elde edilen gelirdir.

Bonservisin devri, kiralamalar ya da Yetiştirme tazminatına dayanak transferler nedeniyle ödenen parasal değer,  bir sporcunun belirli bir kulübe bağlı olarak oynatabilme hakkının satın alınmasına karşılık olarak alınan bedeldir.

“Medeni Kanun yönünden en azından genel görüntü itibariyle doğurduğu boşluğa rağmen, konunun Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesi çerçevesinde ele alınması mümkündür. Nitekim, Gelir Vergisi Kanunu’nun bahsi geçen maddesinin beşinci bendinde gayrimaddi haklar için oldukça geniş bir yasal çerçeve sunulmuş ve “gibi” edatı kullanılmak suretiyle bentte ismen belirtilenlere benzerliği olan hakların da gayrimaddi hak olarak ele alınacakları belirtilmiştir. Benzer şekilde, Türk Ticaret Kanunu’nun 460’ıncı maddesinde, gayrimaddi hakların kesin bir sınırı çizilmemiş ve “gibi” ifadesi kullanılmak suretiyle uygulamada yaygın olarak bilinen gayrimaddi haklara mahiyeti itibariyle benzerliği olan hakların da gayrimaddi hak olarak değerlendirilmesinin gerektiği ortaya konulmuştur. Bu çerçeve de Gelir Vergisi Kanunu’nun 70 ve Türk Ticaret Kanunu’nun 460’ıncı maddelerinde yer alan esnek ve geniş yasal çerçeve karşısında, sporcu oynatma hakkını elinde bulunduran kulübün ödemiş olduğu bonservis bedelinin bir gayrimaddi hak sağlamaya yönelik olarak yapıldığının kabul edilmesi gerektiği dolayısıyla bu bedel üzerinden amortisman ayrılacağı, bu bedellerin doğrudan gider olarak dikkate alınamayacakları söylenebilecektir.

Vergi İdaresi’ndeki genel yaklaşım bonservis bedellerinin amortismana tabi varlık olarak değerlendirilmesi yönünde olmakla birlikte, 55 seri numaralı K.D.V.K. Genel  Tebliğinde bonservis bedellerinin K.D.V.’ye tabi olup olmadığı konusunda, “..... Ticari nitelikten ziyade faaliyetin zorunlu bir unsuru olarak yapılan futbolcu transferleri ile kiralamaları karşılığı kulüplerce elde edilen bedeller K.D.V.K.’nın 1/3-g maddesi kapsamında sayılamayacağından K.D.V.’nin konusuna girmemektedir.....” şeklindeki bir değerlendirme, Vergi İdaresi’nde bahsedilen genel yaklaşımdan farklı bir anlayışı ifade eder gibi görünmektedir. Zira bonservis bedellerinin K.D.V.’ne tabi olmamasının gerekçesi açıklanırken, vergi idaresinin bonservis bedellerini ticari bir faaliyet sonucunda elde edilen bir gayrimaddi hak olarak gördüğü anlaşılmaktadır.

Şirketleşmeseler dahi yasal açıdan dernek olarak kabul edilen spor kulüplerinin bizzat kendi tüzel kişiliklerince elde edilen gelirler hariç olmak üzere kurulan her bir ayrı organizasyon (futbol şubesi, basketbol şubesi, atletizm şubesi gibi ) nedeniyle spor işlerine özgü faaliyetlerinden elde edilen gelirlerin vergi idaresince, bir “iktisadi işletmeden elde edilen” gelir olarak “ticari kazanç” kapsamında değerlendirildikleri de bilinmektedir. Dolayısıyla, tebliğ hükümlerinin genişletilerek genel hukuki yapıdan farklı yasal durumlar oluşturulması suretiyle, spor kulüplerinin ödedikleri bonservis bedellerini gayrimaddi bir hak satın alınması işlemi dışında düşünmek doğru olmayacaktır.

            Sporcu oynama haklarının devrinde spor kulüpleri arasında gerçekleştirilen 4 tür ödemeden bahsetmemiz gerekir. Bunlar;

            i-Sözleşmesi devam eden sporcunun transferi için "önceki kulübüne sözleşme fesih bedeli olarak" ödenen paralar,

            ii- Yetiştirme Tazminatı Ödemeleri ,

            iii-Dayanışma Katkısı Ödemeleri,

            iv-Geçici Transfer (Kiralama) Nedeniyle Ödenen Kira Bedelleri.

Tweet

Tweetle                      Paylaş                        Paylaş