Murat Başaran- 13 Kasım 2014 Maliye Bakanlığı’nın sporcuların, sportif kuruluşların ve bu işlemlere ilişkin diğer paydaşların vergi doğuran eylemlerinin vergilendirilmesine yönelik değişik tarih ve sayılarda yayınlamış olduğu özelgelerin madde olarak yorumlanıp futbolekonomi.com okurlarıyla paylaşmak amacıyla bu makale kaleme alınmıştır.

Bu makalemizde özetle; Kurumlar vergisi, gelir vergisi ve katmadeğer vergisi açısından sporcuların ve kulüplerin vergi doğuran işlemlerine ilişkin uygulanması gereken hükümleri yorumlamaya çalışacağız.

ÖZELGE NO:1

BAŞLIK: Dar mükellef kurumlardan sağlanan menajerlik hizmetlerinin vergilendirilmesi hk.

TARİH:16.08.2012

SAYI: 17192610-125[ÖZG.12-21]-341

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, yurt dışında yerleşik firmalardan (...LİMİTED -Merkezi Portekiz ... -Merkezi Bratislava, Slovakya ...-Merkezi Argentina) alınan menajerlik hizmetlerine ilişkin olarak yapılan ödemelerden gelir vergisi ve katma değer vergisi tevkifatlarının yapılıp yapılamayacağı ile tevkifatın yapılması durumunda tevkifat oranının ve uygulamanın nasıl yapılacağı hususlarında bilgi talep edilmektedir.

           1-Kurumlar Vergisi Mevzuatı Açısından Değerlendirme :

            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin 2 nci fıkrasında, Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden dar mükellefiyet esasında vergilendirileceği hükmü yer almaktadır.

            Dar mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazançları aynı maddenin 3 numaralı fıkrasında bentler halinde belirtilmiş olup, söz konusu fıkranın (c) bendinde "Türkiye'de elde edilen serbest meslek kazançları" sayılmıştır.

            Öte yandan, konuya ilişkin açıklamaların yer aldığı 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Tebliğinin 22.2.3. Serbest Meslek Kazançları başlıklı bölümünde; "Serbest meslek faaliyeti esas itibariyle gerçek kişilerce icra edilen ve Gelir Vergisi Kanununun 65 inci maddesinde tanımlanan faaliyet türüdür. Dar mükellef kurumların bu tür kazanç elde etmeleri ise istihdam ettikleri personelleri aracılığı ile olmaktadır.

            Serbest meslek kazançlarının Türkiye'de elde edilmiş sayılması için serbest meslek faaliyetinin Türkiye'de icra edilmesi veya Türkiye'de değerlendirilmesi gerekir.

            Türkiye'de değerlendirme, ödemenin Türkiye'de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa Türkiye'de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya karından ayrılmasıdır." açıklamaları yer almaktadır.

            Diğer taraftan, Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin 1 numaralı fıkrasında, dar mükellefiyete tabi kurumların fıkrada bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından %15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır.

            Söz konusu fıkranın (b) bendi hükmü gereğince, dar mükellef kurumların elde edecekleri serbest meslek kazançları üzerinden vergi kesintisi yapılması öngörülmüş olup, tevkifat oranı 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 3/2/2009 tarihinden itibaren; petrol arama faaliyetleri dolayısıyla sağlanacak kazançlarda %5, diğer serbest meslek kazançlarında %20 olarak belirlenmiştir.

            1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "30.3." bölümünün beşinci ve altıncı paragraflarında;

            "Öte yandan, dar mükellefiyete tabi kurumların, Türkiye'de bir işyeri veya daimi temsilci bulundurmak suretiyle yaptıkları ticari ve zirai faaliyet kapsamında, bu işyerleri veya daimi temsilcileri vasıtasıyla elde ettikleri serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları (dar mükellef kooperatiflere ait taşınmazların kiralanması karşılığında bunlara yapılan kira ödemeleri hariç) ve menkul sermaye iratları (kâr payları ile Kanunun 15 inci maddesinin birinci fıkrasında vergi kesintisine tabi tutulan menkul sermaye iratları hariç) üzerinden anılan Kanunun 30 uncu maddesine göre vergi kesintisi yapılmayacaktır.

            Ancak,   dar mükellefiyete tabi kurumların Türkiye'de bir işyeri veya daimi temsilcisi bulunmadan veya Türkiye'de bir işyeri veya daimi temsilci bulunsa da bu işyerlerinde yürüttükleri ticari faaliyetle bağlantılı olmamak suretiyle elde ettikleri, serbest meslek kazançlarından, gayrimenkul sermaye iratlarından ve kâr payları hariç menkul sermaye iratlarından Kanunun 30'uncu maddesine göre vergi kesintisi yapılacağı tabiidir."  açıklamaları yapılmıştır.

            Bu hüküm ve açıklamalara göre; yurt dışından alınan menajerlik hizmeti karşılığında yapılan ödemelerin serbest meslek kazancı olarak değerlendirilmesi ve özelge talep formunda belirtilen Merkezi Limassol/Cyrpus, Merkezi Portekiz, Merkezi Bratislava/Slovakya, Merkezi Argentina mukimi şirketlere bu hizmetler karşılığı nakden veya hesaben yapılacak ödemelerden 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 30'ncu maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi uyarınca (2009/14593 sayılı B.K.K)'na istinaden  %20 oranında kurumlar vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

             II- Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları Yönünden

            Türkiye ile Güney Kıbrıs ve Arjantin arasında yürürlükte bulunan bir Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması olmadığından, Bursaspor Kulübü Derneği tarafından, Limassol-Güney Kıbrıs merkezli "... Limited" ile Arjantin merkezli "..." şirketlerinden alınan menajerlik hizmetlerinin vergilendirilmesinin iç mevzuatımız hükümleri kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.

            ... Kulübü Derneği tarafından, Portekiz mukimi "..." ile Bratislava-Slovakya mukimi "..." şirketlerinden alınan menajerlik hizmetlerinin ticari bir organizasyon kapsamında yürütülmesi halinde elde edilen gelirlerin vergilendirilmesinin, ilgili ülkeler ile Türkiye arasında yürürlükte bulunan Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının "Ticari Kazançlar"ı düzenleyen 7 nci madde hükümleri çerçevesinde değerlendirilmesi gerekmektedir.

            "Türkiye Cumhuriyeti ile Portekiz Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" 01.01.2007 tarihinden itibaren, "Türkiye Cumhuriyeti ile Slovak Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" ise 01.01.2000 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.

            Söz konusu Anlaşmaların birer örnekleri ekli 7 nci maddelerinin 1 inci fıkraları;

            "1. Bir Akit Devlet teşebbüsüne ait ticari kazanç, söz konusu teşebbüs diğer Akit Devlette yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, yalnızca bu Devlette vergilendirilecektir. Eğer teşebbüs yukarıda bahsedilen şekilde ticari faaliyette bulunursa, teşebbüsün kazancı, yalnızca işyerine atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere bu diğer Devlette vergilendirilebilir."

             hükmünü öngörmektedir.

            İşyeri tanımı ise, anılan Anlaşmaların birer örnekleri ekte yer alan "İşyeri" başlıklı 5 inci maddesinde yapılmış olup, hangi hallerde diğer Devlette bir işyeri oluşacağı veya oluşmayacağı açıkça belirtilmiştir.

            Türkiye-Portekiz ÇVÖ Anlaşması'nın "İşyeri" maddesinin 5 inci, Türkiye-Slovakya ÇVÖ Anlaşması'nın 4 üncü fıkrasında, daimi temsilciliğe ilişkin düzenlemeler yer almaktadır. Bu fıkralara göre, bir kişi, bir Akit Devlette diğer Akit Devletin teşebbüsü adına hareket eder ve bu fıkralar kapsamında belirtilen faaliyetleri temsil ettiği teşebbüs adına yürütürse bu durumda bu faaliyetler diğer Akit Devletin teşebbüsü için bir işyeri oluşturacaktır.

            Diğer taraftan, Türkiye-Portekiz ÇVÖ Anlaşması'nın "İşyeri" maddesinin 6 ncı, Türkiye-Slovakya ÇVÖ Anlaşması'nın 5 inci fıkrasında ise, bir teşebbüsün, bir Akit Devlette işlerini yalnızca kendi işlerini olağan şekilde devam ettiren bir simsar, bir genel komisyon acentesi veya bağımsız statüde diğer herhangi bir acente vasıtasıyla yürütmesi halinde bir işyerine sahip olmayacağı hüküm altına alınmıştır.

            Yukarıda açıklanan madde hükümlerine göre, Portekiz ve Slovakya mukimi şirketlerin, anılan Anlaşmaların 5 inci maddeleri kapsamında Türkiye'de bir işyerine sahip olmaması durumunda, söz konusu menajerlik hizmetlerinden elde edilecek gelirleri vergileme hakkı yalnızca ilgili ülkelere (Portekiz veya Slovakya) ait bulunmaktadır. Portekiz veya Slovakya mukimi olan anılan şirketlerin Türkiye'de böyle bir işyerine sahip olması durumunda ise, söz konusu gelirleri yalnızca işyerine atfedilebilen kazançlarla sınırlı olmak üzere Türkiye'nin de vergilendirme hakkı olacaktır.

            Türkiye'nin vergi alma hakkı olduğu durumlarda vergilendirme iç mevzuat hükümlerimiz çerçevesinde yapılacak olup, Türkiye'de ödenen vergi ilgili Anlaşmaların "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi" ne ilişkin madde hükümleri uyarınca Türkiye'de ödenecek vergiden mahsup edilebilecektir.

            Öte yandan,  Kulübünüz tarafından alınan menajerlik hizmetlerinin ticari bir faaliyet kapsamında yürütülmemesi ve bağımsız nitelikte olması halinde söz konusu gelirlerin vergilendirilmesinin, ilgili ülkeler ile Türkiye arasında yürürlükte bulunan Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının "Serbest Meslek Faaliyetleri"ni düzenleyen 14 üncü madde hükümleri çerçevesinde değerlendirilmesi gerektiği tabiidir.

            Anlaşma hükümlerinin iç mevzuata göre değişiklik getirdiği durumlarda, Anlaşma hükümlerinin uygulanabilmesi için, söz konusu Portekiz ve Slovakya teşebbüslerinin ilgili ülkelerde tam mükellef olduğunun ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkelerde vergilendirildiğinin bu ülke yetkili makamlarından alınacak bir belge ile kanıtlanması ve bu belgenin aslı ile birlikte Noterce veya ilgili ülke Türk Konsolosluklarınca tasdik edilmiş Türkçe tercümelerinin birer örneklerinin vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir.

             III-Katma Değer Vergisi Mevzuatı Açısından Değerlendirme : 

            Katma Değer Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde; Türkiye'de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi tutulacağı hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanunun 6 ncı maddesine göre işlemlerin Türkiye'de yapılması, malların teslim anında Türkiye'de bulunmasını, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade etmektedir.

            Kanunun 9 uncu maddesinde ise mükellefin, Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı'nın, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği hüküm altına alınmıştır.

            Konu ile ilgili olarak yayımlanan 15 Seri No.lu KDV Genel Tebliği'nin C.Yurt Dışından Sağlanan Hizmetler başlıklı bölümünde, " KDV Kanununun 1 inci maddesine göre işlemler Türkiye'de yapıldıkları takdirde vergiye tabi tutulabilecektir. Aynı Kanunun (6/b) maddesine göre, Türkiye'de yapılan, değerlendirilen veya faydalanılan hizmetler Türkiye'de ifa edilmiş sayılacaktır. Yurt dışında firmalara yaptırılan hizmetlerden bu kapsama girenlerin vergiye tabi olacağı açıktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak yurt dışındaki firma olmakla birlikte firmanın Türkiye'de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmaması halinde vergi, sözü edilen Kanunun 9'uncu maddesi gereğince hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından bağlı bulunulan vergi dairesine sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir." denilmektedir.

            Öte yandan, 14.04.2012 tarih ve 28264 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 117 Seri Nolu KDV Genel Tebliği ile 15 Seri Nolu KDV Genel Tebliğinin ilgili bölümü yürürlükten kaldırılmış, 01.05.2012 tarihi itibariyle yürürlüğe giren Tebliğin "2.1. İkametgahı, işyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye'de Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemler" başlıklı bölümünde konuyla ilgili gerekli açıklamalara yer verilmiştir.

            Buna göre, yurt dışında yerleşik firmalardan alınan menajerlik hizmetinden Türkiye'de yararlanıldığından, menajerlik hizmeti için ödenen bedel üzerinden sorumlu sıfatıyla KDV hesaplanması gerekmekte olup, hesaplanan bu verginin ... Kulubü Derneği tarafından 2 no.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilmesi ve aynı dönemde 1 nolu KDV beyannamesi ile de indirim konusu yapılması gerekmektedir.

ÖZELGE NO:2

İlgide kayıtlı özelge talep formunda; Türkiye Futbol Federasyonu'na bağlı olarak "futbolcu menajerliği (temsilciliği)" yaptığınız belirtilerek, elde ettiğiniz kazancın serbest meslek kazancı mı yoksa ticari kazanç olarak mı vergilendirilmesi gerektiği hususundaki Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun, "Ticari Kazancın Tarifi" başlıklı 37'nci maddesinin ilk fıkrasında, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükme bağlanmıştır.

 Aynı kanunun "Serbest Meslek Kazancının Tarifi" başlıklı 65'inci maddesinde ise, "Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.

  Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.

 Tahkim işleri dolayısıyla hakemlerin aldıkları ücretler ile kollektif, adi komandit ve adi şirketler tarafından yapılan serbest meslek faaliyeti neticesinde doğan kazançlar da, serbest meslek kazancıdır." hükmü yer almaktadır.

 Ticari faaliyette, sermaye ve emekten oluşan sürekli bir organizasyon mevcut olup, bu organizasyon içindeki sermaye ve emeğin payı, yapılan faaliyetin türüne, niteliğine ve büyüklüğüne bağlı olarak değişkenlik gösterebilmektedir. Serbest meslek faaliyetinde ise ticari kazançtan farklı olarak sermaye değil şahsi mesai, ilmi veya mesleki bilgi ya da ihtisas ön plana çıkmaktadır.

 Buna göre futbol menajerliği (futbol temsilciliği) faaliyetinin,

 • Ticari bir organizasyon kapsamında yürütülmesi halinde elde edilen gelirin ticari kazanç,

 • Ticari bir faaliyet kapsamında yürütülmemesi ve işverene tabi olmaksızın kendi nam ve hesabına yapılması halinde ise serbest meslek kazancı,

 olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.

ÖZELGE NO:3

            BAŞLIK: Hakemlere yapılan ödemelerin ücret olarak kabul edilmesi hk.

SAYI: B.07.1.GİB.4.41.15.01-GVK-2011/11-53

            TARİH:28.02.2012

           İlgide kayıtlı özelge talebinizde, voleybol hakemliği yaptığınızı belirterek, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 29/4 maddesine göre ücretinizden gelir vergisi kesilip kesilmeyeceği hususunda bilgi talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.   

      193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde;

      " Ücret işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

       Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı(mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez...."  hükmü yer almış olup, aynı maddenin 5 numaralı  bendinde bilirkişilere, resmi arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatlerin ücret olduğu hüküm altına alınmıştır.

    Aynı Kanunun "Teşvik ikramiye ve mükafatları" başlıklı 29 uncu maddesinin 4 üncü bendinde; Spor yarışmalarını yöneten hakemlere ödenen ücretlerin gelir vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmıştır.

     Konuya ilişkin olarak 128 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "1.Teşvik ikramiye ve mükafatlarında istisna" başlıklı bölümünün son paragrafında; "Aynı bentte yer alan ve sadece maç hakemlerine ödenen ücretlere ilişkin istisna hükmü ise yapılan değişiklikle genişletilmiş ve her türlü spor yarışmalarını yöneten hakemlere yapılan ödemeler 61 inci maddeye göre ücret olarak kabul edilmekle birlikte bu bent hükmü ile 1.1.1981 tarihinden itibaren vergiden istisna edilmiştir."  açıklamasına yer verilmiştir.

           Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, her türlü spor yarışmalarını yöneten hakemlere yapılan ödemeler ücret olarak kabul edilmekle birlikte, gelir vergisinden istisna edildiğinden, sadece voleybol hakemliği dolayısıyla elde ettiğiniz ücret üzerinden gelir vergisi tevkifatının yapılmaması gerekmektedir.

ÖZELGE NO:4

            BAŞLIK: Sporculara ödenen prim, ikramiye, avans ve benzeri ödemelerin Gelir Vergisi Kanununun geçici 64 üncü maddesi kapsamında vergilendirilip vergilendirilmeyeceği hakkında

SAYI: B.07.0.GEL.0.42/4225-46/20010

            TARİH:04.05.2005

Yazınızda, sporculara ödenen prim, ikramiye, avans ve benzeri ödemelerin Gelir Vergisi Kanununun geçici 64 üncü maddesi kapsamında vergilendirilip vergilendirilmeyeceği sorulmaktadır.

Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde, "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez" denilmiştir.

Kanunun geçici 64 üncü maddesinde "31.12.2007 tarihine kadar sporculara ücret olarak yapılan ödemeler gelir vergisinden müstesnadır. Bu ücretler üzerinden % 15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılır. Bu istisnanın tevkif yoluyla ödenen gelir vergisine şümulü yoktur.

Bakanlar Kurulu % 15 oranını % 25 oranına kadar artırmaya ve kanuni oranına kadar indirmeye yetkilidir" hükmü yer almaktadır.

Buna göre 31.12.2007 tarihine kadar sporculara ödenen ücretler üzerinden % 15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak olup, bu uygulama Kanunun 61 inci maddesi kapsamında sporculara yapılan tüm ücret ödemeleri için geçerlidir. Bu nedenle sporculara prim, ikramiye, avans ve benzeri adlarla ödenen ücretler üzerinden de anılan geçici 64 üncü madde hükmüne göre % 15 oranında gelir vergisi stopajı yapılması gerekir

ÖZELGE NO:5

            BAŞLIK: Milli müsabakalara katılan amatör sporculara ödenen ücretlerin vergiden istisna olmadığı hk

SAYI: B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 23-526

            TARİH:12.11.2010

İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden, amatör olarak Türkiye Karate Federasyonu faaliyet programında yer alan milli müsabakalara katıldığınız, aynı zamanda ... İlköğretim Okulunda Beden Eğitimi öğretmeni olarak görev yaptığınız belirtilerek, söz konusu okuldan aldığınız ücretin Gelir Vergisi Kanununun 23/15 maddesine göre istisna olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşünün sorulduğu anlaşılmaktadır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde, "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez." hükmü yer almaktadır.

Aynı Kanununun "Ücretlerde" başlıklı 23 üncü maddesinin 15 numaralı bendinde; "Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisi'nden istisna edilmiştir:

 ...

15.Yüz ve daha aşağı sayıda işçi çalıştıran işyerlerinde bir, yüzden fazla işçi çalıştıran işyerlerinde iki, amatör sporcu çalıştıranların, her yıl millî müsabakalara iştirak ettiklerinin belgelenmesi ve bu amatör sporculara ödenen ücretler.

(Asgari ücretin iki katını aşmamak kaydıyla)" hükmü yer almıştır.

Diğer taraftan, 4857 sayılı İş Kanununun, Genel Hükümler adlı birinci bölümünün, "Tanımlar" başlıklı ikinci maddesinde, "Bir iş sözleşmesine dayanarak çalışan gerçek kişiye işçi, işçi çalıştıran gerçek veya tüzel kişiye yahut tüzel kişiliği olmayan kurum ve kuruluşlara işveren, işçi ile işveren arasında kurulan ilişkiye iş ilişkisi denir..." hükmü yer almaktadır.

Bu hükümlere göre, 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa tabi olarak çalışanların, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 23/15 inci maddesinde yer alan istisnadan yararlanabilmesi mümkün bulunmamaktadır.

ÖZELGE NO:6

            BAŞLIK: Milli sporculara ödenecek primlerin gelir vergisi ile veraset ve intikal vergisi karşısındaki durumu hk

SAYI: B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 61-186

            TARİH:23.03.2011

 İlgide kayıtlı özelge talep formunda, ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, ülkemizde düzenlenmiş bulunan 16. Dünya Basketbol Şampiyonasında, Erkek Basketbol Milli Takımımızın elde ettiği üstün başarı nedeniyle prim ödemesi yapacağınızı belirtilerek, ödenecek bu primler üzerinden tevkifat yapılıp yapılmayacağı ile yapılacak ödemelerin  Veraset ve İntikal Vergisi kapsamına girip girmediği hususunda Başkanlığımızın görüşleri sorulmaktadır.

 VERASET VE İNTİKAL VERGİSİ YÖNÜNDEN

 7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 1 inci maddesine göre, Türkiye Cumhuriyeti uyruğunda bulunan şahıslara ait mallar ile Türkiye'de bulunan malların veraset yoluyla veya herhangi bir suretle ivazsız bir şekilde bir şahıstan diğer şahsa intikali veraset ve intikal vergisine tabidir.

    Bu hükümlere göre, 16. Dünya Basketbol Şampiyonasında Dünya ikincisi olan Erkek Basketbol Milli Takımı sporcularına bu başarıdan dolayı ödenecek primler veraset ve intikal vergisinin konusuna girmediğinden, bu primlerin veraset ve intikal vergisine tabi tutulmayacaktır.

    GELİR VERGİSİ YÖNÜNDEN

    193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Ücretin Tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde, "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

     Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.

    Bu kanunun uygulanmasında, aşağıda yazılı ödemeler de ücret sayılır:

             ...

   6. Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler." hükmüne yer verilmiş olup aynı Kanunun "işverenin tarifi" başlıklı 62 inci maddesinde de 61 inci maddenin 1 ila 6 numaralı bentlerinde yazılı ödemeleri yapanlar bu kanunda yazılı ödevleri yerine getirmek bakımından işveren hükmünde, olduğu hükme bağlanmıştır.

  Yine Gelir Vergisi Kanununun Geçici 72 inci maddesinde, "31/12/2017 tarihine kadar sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden aşağıdaki oranlarda gelir vergisi tevkifatı yapılır.

            ...

  b) Lig usulüne tabi olmayan spor dallarındaki sporculara yapılan ödemeler ile milli sporculara uluslararası müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerden % 5.

  (2) Bu ödemeler üzerinden 94 üncü madde kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmez." hükmü yer almaktadır.

  Öte yandan Gelir Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinde, "Teşvik gayesiyle verilen aşağıda yazılı ikramiye ve mükafatlar Gelir Vergisi'nden müstesnadır:

 1. İlim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyle verilen ikramiyeler ve mükafatlar;

  ..." hükmü yer almaktadır.

 Ayrıca, Federasyonunuzun (TBF) 05.05.2004 tarih ve MDK-168 sayılı Başbakanlık Makamı Onayı ile özerklik kazandığı  ve 14 Temmuz 2004 gün ve 25522 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü, Özerk Federasyonlar Çerçeve Statüsü ile TBF Ana Statüsü'ne dayanılarak çıkarılan Ödül ve Yardım Talimatı uyarınca ulusal ve uluslar arası basketbol faaliyetlerinde başarı gösteren sporculara, teknik ve idari kadroda yer alan kişiler ile başarıda emeği geçen kulüp ve kişilere ödül verilmesine ilişkin uygulanacak esas ve usullerin düzenlendiği anlaşılmıştır.

 Bu açıklamalara göre, Erkek Milli Basketbol Takımı tarafından 2010 yılında Türkiye'de yapılan Dünya Basketbol Şampiyonasında sağlanan üstün başarı dolayısıyla Türkiye Basketbol Federasyonu tarafından verilen prim ve ödüllerin, söz konusu ödül ve yardım talimatı çerçevesinde verilmesi halinde, Gelir Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin 1 numaralı bendi gereğince gelir vergisinden istisna edilmesi gerekmektedir. Ancak, sporculara ödenecek prim ve ödüllerin söz konusu talimat çerçevesinde ödenmemesi halinde, Gelir Vergisi Kanununun Geçici 72 nci maddesi kapsamında %5 oranında vergi tevkifatı yapılacağı tabiidir.

Diğer taraftan, yukarıda bahsi geçen istisnanın FİBA'ya bildirilen oyuncu, basketbol takımı çalıştırıcısı (koç) ve yardımcıları ile sınırlı olmak üzere ve bu kişilere Türkiye'de fiilen ödenen tutarlar esas alınarak uygulanması gerekmektedir.

ÖZELGE NO:7

BAŞLIK: Kurumun voleybol takımında oynayan oyunculara ödenen ücretten kesinti yapılıp yapılmayacağı hk

SAYI: B.07.1.GİB.4.20.15.01-30-MUK-2011-73-142

TARİH:10.06.2011

İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ile, Kurumunuzun Türkiye 3. Liginde oynayan geliri federasyon ve kurum çalışanlarından temin edilen yardımlarla sağlanan voleybol takımınızın bulunduğunu, takımın çoğunluğunu personelinizin oluşturduğunu, dışarıdan transfer ettiğiniz sporcuların da bulunduğunu belirterek, bu sporculara oynadıkları maç başına cüzi miktarda ücret ödendiği, bu ödenen ücretlerden herhangi bir vergi kesintisi yapılıp yapılmayacağı ile yapıldığı takdirde hangi ad altında ve % kaç oranında kesinti yapılacağı konusunda Başkanlığımızın görüşü istenilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde, "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Malisorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez." hükmü yer almaktadır.

Diğer taraftan, aynı maddenin 3 üncü fıkrasının 6 numaralı bendinde; " Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler."in ücret sayıldığı hükme bağlanmıştır.

Anılan Kanunun geçici 72 nci maddesinde sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerin vergilendirilmesine ilişkin hükümler yer almakta olup, bu konuya ilişkin açıklamalar 24.06.2008 tarihli ve 26916 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 267 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin  4 üncü bölümünde yapılmıştır.

Anılan madde de,  "31/12/2017 tarihine kadar sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden aşağıdaki oranlarda gelir vergisi tevkifatı yapılır.

a) Lig usulüne tabi spor dallarında;

1) En üst ligdekiler için                        % 15,

2) En üst altı ligdekiler için                  % 10,

3) Diğer liglerdekiler için                     %  5,

(2) Bu ödemeler üzerinden 94 üncü madde kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmez.

(3) Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce yapılmış olan ücret ve ücret sayılan ödemelerin vergilendirilmesinde 31/12/2007 tarihinde yürürlükte olan hükümler uygulanır.

(4) Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslarını belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir."  hükmü yer almaktadır.

Bu hükme göre, lig usulüne tabi sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemeler üzerinden madde de belirtilen oranlarda gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır. Bu ödemeler nihai vergileme niteliğinde olduğundan ayrıca Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü madde kapsamında tevkifat yapılmayacak ve ücret gelirini elde edenler tarafından bu gelirleri için yıllık beyanname verilmeyecek, diğer gelirleri için beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir.

ÖZELGE NO:8

BAŞLIK: Sporculara yapılan gıda ve yol yardımının vergilendirilmesi hk.

SAYI: B.07.1.GİB.4.22.15.01-2010/GVK:1-2/-18

TARİH:19.07.2011

İlgide kayıtlı dilekçenizde, Derneğinizce bazı başarılı (Milli olmuş yada Tarihi Kırkpınar Güreşlerinde derece almış)  sporculara beslenmelerine katkı amacıyla "Gıda Yardımı" ve antrenmanlara gelip gitmeleri için (dolmuş ücretleri) "Yol Yardımı" adıyla, aylık nakit ödeme yaptığınızı bu ödemeleriniz üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılıp yapılmayacağı ile söz konusu ödemelerinizi ne şekilde belgelendirmeniz gerektiği  hususlarında Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Ücretin Tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde, "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin  ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez"  hükmüne yer verilmiş olup, aynı maddenin 6 ncı bendinde de sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatlerin ücret ödemesi sayıldığı belirtilmiştir.

Aynı Kanunun "Vergi Tevkifatı" başlığını taşıyan 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, "Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini  beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar"  denildikten sonra, aynı maddenin birinci bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre vergi kesileceği hüküm altına alınmıştır.

Diğer yandan, Kanunun "Müteferrik İstisnalar" başlıklı 23 üncü maddesinin 10 numaralı bendinde, "Hizmet erbabının toplu olarak işyerlerine gidip gelmelerini sağlamak maksadıyla işverenler tarafından yapılan taşıma giderleri"  ile aynı maddenin 15 numaralı bendinde yer alan "Yüz ve daha aşağı sayıda işçi çalıştıran işyerlerinde bir, yüzden fazla işçi çalıştıran işyerlerinde iki, amatör sporcu çalıştıranların, her  yıl milli müsabakalara iştirak ettiklerinin belgelenmesi ve bu amatör sporculara ödenen ücretler. (Asgari ücretin iki katını aşmamak kaydıyla)" in gelir vergisinden istisna edildiği hükme bağlanmıştır.

Ayrıca, Gelir Vergisi Kanununun 24 üncü maddesinin 2 numaralı bendinde ise "Harcırah Kanunu kapsamı dışında kalan müesseseler tarafından idare meclisi başkanı ve üyeleri ile denetçilerine, tasfiye memurlarına ve hizmet erbabına (Harcırah Kanunu'na tabi olsun olmasın her türlü sözleşmeli personel dahil) verilen gerçek yol giderlerinin tamamı ile yemek ve yatmak giderlerine karşılık verilen gündelikler (Bu gündelikler aynı aylık seviyesindeki Devlet memurlarına verilen gündeliklerden fazla ise veya Devletçe verilen gündeliklerin en yüksek haddini aşarsa, aradaki fark ücret olarak vergiye tabi tutulur);" in ve Kanunun 29 uncu maddesinin (3) numaralı bendinde spor yarışmalarına katılan amatör sporculara ödenen ödül ve ikramiyelerin gelir vergisinden istisna olduğu belirtilmiştir.

Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun Geçici 72 inci maddesinde, "31/12/2017 tarihine kadar sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden aşağıdaki oranlarda gelir vergisi tevkifatı yapılır.

a) Lig usulüne tabi spor dallarında; 

1) En üst ligdekiler için % 15,

2) En üst altı ligdekiler için % 10,

3) Diğer liglerdekiler için %  5,

b) Lig usulüne tabi olmayan spor dallarındaki sporculara yapılan ödemeler ile milli sporculara uluslararası müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerden % 5.

(2) Bu ödemeler üzerinden 94 üncü madde kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmez.

(3) Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce yapılmış olan ücret ve ücret sayılan ödemelerin vergilendirilmesinde 31/12/2007 tarihinde yürürlükte olan hükümler uygulanır.

(4) Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir." hükmü yer almıştır.

Konu ile ilgili olarak 267 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde gerekli açıklamalar yapılmıştır.

Diğer taraftan, 5253 sayılı Dernekler Kanunu ile ilgili olarak yayımlanan Dernekler Yönetmeliğinin 38 inci maddesinin ikinci fıkrasında, "Dernek giderleri ise fatura, perakende satış fişi, serbest meslek makbuzu gibi harcama belgeleri ile yapılır. Ancak dernekler, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi kapsamında bulunan ödemeleri için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre gider pusulası, bu kapsamda da bulunmayan ödemeleri için Gider Makbuzu düzenlerler." denilmektedir.

Bu açıklamalara göre, Derneğiniz tarafından yapılan ödemelerin ücret kabul edilebilmesi için sporcuların bir hizmet akdi ile Derneğinize tabi ve bağlı olarak çalıştırılmaları gerekmektedir. Ancak, söz konusu ödemelerin ücret kapsamında yapılmayıp bağış ve yardım olarak yapılması halinde ise bu ödemeler gelir vergisinin konusuna girmeyecektir.

Bu durumda, söz konusu sporculara gıda ve yol yardımlarının ücret kapsamında yapılması halinde bu ödemelerin, Gelir Vergisi Kanununun Geçici 72 nci maddesine göre gelir vergisine tabi tutulması gerekir. Ayrıca, bu ödemeler yukarıda sayılan ve gelir vergisinden istisna edilen  ödemeler kapsamına girmemesi nedeniyle, gelir vergisinden istisna edilmesi mümkün değildir.

Yapacağınız ödemelerin, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 235 inci maddesinde tanımı yapılan gider pusulası veya 238 inci maddesinde tanımı yapılan ücret bordrosu ile bu kapsamda bulunmayan ödemeleriniz için ise Dernekler Kanununda belirtilen gider makbuzları ile yapılması gerekmektedir.

ÖZELGE NO:9

            BAŞLIK: Milli Müsabakalara katılan amatör sporculara ödenen ücretlerin vergiden istisna olup olmadığı hk.

SAYI: B.07.1.GİB.4.06.16.01-120 [23-11/3]-148

TARİH:31.01.2012

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, ...'da işçi statüsünde çalıştığınız, aynı zamanda milli sporcu olduğunuz ve milli müsabakalara katıldığınız belirtilerek, ...'dan aldığınız ücretin Gelir Vergisi Kanununun 23/15 maddesine göre istisna olup olmadığı hususunda Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde, "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez." hükmü yer almaktadır.

Aynı Kanununun "Ücretlerde" başlıklı 23 üncü maddesinde, gelir vergisinden istisna edilmiş ücretler sayılmış olup, 15 numaralı bendinde;

"Yüz ve daha aşağı sayıda işçi çalıştıran işyerlerinde bir, yüzden fazla işçi çalıştıran işyerlerinde iki, amatör sporcu çalıştıranların, her yıl millî müsabakalara iştirak ettiklerinin belgelenmesi ve bu amatör sporculara ödenen ücretler.

(Asgari ücretin iki katını aşmamak kaydıyla)" hükmü yer almıştır.

Diğer taraftan, 4857 sayılı İş Kanununun, Genel Hükümler adlı birinci bölümünün, "Tanımlar" başlıklı ikinci maddesinde, "Bir iş sözleşmesine dayanarak çalışan gerçek kişiye işçi, işçi çalıştıran gerçek veya tüzel kişiye yahut tüzel kişiliği olmayan kurum ve kuruluşlara işveren, işçi ile işveren arasında kurulan ilişkiye iş ilişkisi denir..." hükmü yer almaktadır.

Bu çerçevede, ...'da İş Kanunu hükümlerine tabi olarak çalışmanız halinde, adı geçen kurumdan aldığınız ücretin, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 23/15 inci maddesinde yer alan istisnadan yararlanabilmesi mümkün bulunmaktadır.

ÖZELGE NO:10

            BAŞLIK: 2010 Dünya Basketbol Şampiyonasında dünya ikincisi olan basketbol milli takım sporcuları, teknik adam ve yardımcı kadrolarına verilmesi kararlaştırılan daire ödüllerinin vergi karşısındaki durumu hk

SAYI: B.07.1.GİB.4.99.16.02-KVK-6-95

            TARİH:06.04.2012

İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ile firmanız tarafından 2010 Dünya Basketbol Şampiyonasında dünya ikincisi olarak ülkemizi başarıyla temsil eden basketbol milli takım sporcuları, teknik adam ve yardımcı kadrolarına başarılarından dolayı toplam 21 daire vererek ödüllendirme kararı verildiğini belirterek, doğrudan bu kişilere verilecek ödüllerin gelir, kurumlar, katma değer ve veraset ve intikal vergileri karşısındaki durumu konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

a) Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden:

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safî kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.

Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde ise safı kurum kazancının tespit edilmesi sırasında indirilecek giderler tadadi olarak sayılmış olup, maddenin (1) numaralı bendi ile ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safı kazancın tespitinde indirim konusu yapılacağı hükme bağlanmıştır.

Anılan bent hükmü uyarınca, yapılan genel giderlerin indirim konusu yapılabilmesi için, söz konusu giderlerle kazancın elde edilmesi ve idamesi arasında doğrudan ve açık bir illiyet bağının bulunması gerekmekte olup, bu mahiyette olmayan giderlerin ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilmesi mümkün değildir.

Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Diğer İndirimler" başlıklı 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde; kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, 21/5/1986 tarihli ve 3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile 1776/1992 tarihli ve 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarının, sözü edilen kanunlar uyarınca tespit edilen amatör spor dalları için tamamı, profesyonel spor dalları için % 50 sinin kurum kazancından indirilebileceği hükmüne yer verilmiştir.

1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.3.1.Sponsorluk harcamaları" başlıklı bölümünde konu ile ilgili olarak ayrıntılı açıklamalar yapılmış olup sponsorluk uygulamasına ilişkin usul ve esasların düzenlendiği 16/6/2004 tarih ve 25494 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü Sponsorluk Yönetmeliğine göre, sponsor olunabilmesi için sponsorluk hizmeti alan ile sponsor arasında her iki tarafın hak ve yükümlülüklerini içeren yazılı bir sözleşme yapılması gerekmektedir.

Ancak, dilekçenizde yer alan mevcut bilgiler çerçevesinde, firmanız tarafından 2010 Dünya Basketbol Şampiyonasında dünya ikincisi olan basketbol milli takım sporcu, teknik adam ve yardımcı kadrolarına bu başarılarından dolayı, daire olarak verilmesi kararlaştırılan ödüller için sponsorluk sözleşmesinin yapılmadığı anlaşılmıştır.

Bu açıklamalara göre, şirketiniz tarafından 2010 Dünya Basketbol Şampiyonasında dünya ikincisi olan basketbol milli takım sporcu, teknik adam ve yardımcı kadrolarına bu başarılarından dolayı,  ödül olarak verilen daire bedellerinin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün olmayıp Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü Sponsorluk Yönetmeliğine göre yapılan bir sponsorluk sözleşmesi de bulunmadığından verilen daire bedellerinin beyanname üzerinde gösterilmek suretiyle de kurum kazancından indirilmesi mümkün değildir. 

b) Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden:

3065 sayılı KDV Kanununun;

            -1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV nin konusunu oluşturduğu,

            -2 nci maddesinde, teslimin, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce alıcı veya adına hareket edenlere devredilmesi olduğu,

            -3/a maddesinde, vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesinin teslim sayılan hal kapsamında bulunduğu,

            -27 nci maddesinde, bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın, işlemin mahiyetine göre Vergi Usul Kanunu hükümleri çerçevesinde belirlenecek emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu,

            -29 uncu maddesinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV den, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV yi indirebilecekleri,

hükme bağlanmıştır.

Buna göre; firmanızın doğrudan 2010 Dünya Basketbol Şampiyonasında dünya ikincisi olan basketbol milli takım sporcu, teknik adam ve yardımcı kadrolarına ödül olarak vereceği gayrimenkullerin teslimi KDV ye tabi bulunmakta olup, teslime konu gayrimenkullerin bedeli biliniyorsa bu bedeller üzerinden, bedel bilinemiyor ya da bulunamıyorsa emsal bedelleri üzerinden dairelerin m2 büyüklüğü dikkate alınarak 150 m2 den küçükse %1 oranında, 150 m2 den büyükse genel oranda KDV hesaplanacaktır.

Diğer taraftan, söz konusu gayrimenkullerin Şirketinize teslim edilmiş olması halinde alım sırasında ödenen, Şirketinizce inşa edilmiş olması halinde ise maliyetleri içerisinde yer alan KDV, Kanunun 29 ila 34 üncü maddelerindeki hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılabilecektir.

c) Gelir Vergisi Kanunu Yönünden:

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, "İlim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükafatlar"ın gelir vergisinden istisna edileceği hükme bağlanmıştır.

Bu hükme göre, 2010 Dünya Basketbol Şampiyonasında dünya ikincisi olarak ülkemizi başarıyla temsil eden basketbol milli takım sporcularına, teknik adam ve yardımcı kadrolarına başarılarından dolayı verilen daire ödüllerinin, memleket bakımından faydalı olan iş ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verildiği kabul edildiğinden, gelir vergisinden istisna edilmesi gerekmektedir.

d) Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu Yönünden:

7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, Türkiye Cumhuriyeti uyruğunda bulunan şahıslara ait mallar ile Türkiye'de bulunan malların veraset yoluyla veya herhangi bir suretle olursa olsun ivazsız bir tarzda bir şahıstan diğer şahsa intikalinin veraset ve intikal vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanunun 2 nci maddesinin (a) fıkrasında da, "Şahıs" tabirinin, hilafına sarahat olmadıkça hakiki ve hükmü şahısları; (b) fıkrasında, "Mal" tabirinin, mülkiyete konu olabilen menkul ve gayrimenkul şeylerle mameleke girebilen sair bütün hakları ve alacakları, (d) fıkrasında ise ivazsız intikal tabirinin, hibe yoluyla veya herhangi bir tarzda olan ivazsız iktisapları ifade edeceği belirlenmiştir.

Bu hükümlere göre, malların veraset yoluyla veya her ne suretle olursa olsun ivazsız bir şekilde bir şahıstan diğer şahsa intikalinin veraset ve intikal vergisine tabi tutulması gerekmektedir.

Diğer taraftan, gelir vergisinin konusuna giren ödemeler karşılıksız olsa dahi veraset ve intikal vergisine tabi tutulmamaktadır.

             Bu açıklamalar çerçevesinde, 2010 Dünya Basketbol Şampiyonasında dünya ikincisi olan basketbol milli takım sporcuları, teknik adam ve yardımcı kadrolarına başarılarından dolayı Şirketinizce verilen ödüllerin (gayrimenkullerin), Gelir Vergisi Kanunu kapsamına girmesi halinde, veraset ve intikal vergisine tabi tutulmaması, aksi halde veraset ve intikal vergisine tabi tutulması gerekmektedir.

ÖZELGE NO:11

BAŞLIK: Yurtdışında bulunan spor kulüplerine yapılan ödemelerden vergi kesintisi yapılıp yapılmayacağı

SAYI: -13649056-125[30/2013-ÖZE-05]-42

TARİH: 24.04.2014

            İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, spor kulübü olarak yurt dışından yabancı uyruklu sporcu transferi yaptığınız belirtilerek, bu sporcuların yurt dışında bulunan kulüplerine ödenen bonservis bedellerinden vergi kesintisi yapılıp yapılmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, Kanunun birinci maddesinde sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden dar mükellefiyet esasında vergilendirileceği hükme bağlanmış; üçüncü fıkrasında da, dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlar bentler halinde sayılmıştır.

            Anılan Kanunun "Safi kurum kazancı" başlıklı 22 nci maddesinde ise;

            "(1) Dar mükellef kurumların işyeri veya daimî temsilci vasıtasıyla elde edilen kazançlarının tespitinde, aksi belirtilmediği takdirde tam mükellef kurumlar için geçerli olan hükümler uygulanır.

            (2) Dar mükellefiyete tâbi kurumların ticarî veya ziraî kazançlar dışında kalan kazanç ve iratları hakkında, Gelir Vergisi Kanununun bu kazanç ve iratların tespitine ilişkin hükümleri uygulanır. Ancak, bu kazanç ve iratların Türkiye'de yapılmakta olan ticarî veya ziraî faaliyet kapsamında elde edilmesi halinde, kurum kazancı bu maddenin birinci fıkrasına göre tespit edilir.

            ..."

            hükümlerine yer verilmiştir.

            193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendi hükmü gereğince, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddenin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı hakların (ihtira beratı hariç) elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancı olarak vergiye tabidir. Mezkur Kanunun 70 inci maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinde ise;  "arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (ihtira beratının mucitleri ve kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.), alametifarika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar ..." hükümleri yer almaktadır.

             Ayrıca, anılan Kanunun 70 inci maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinde gayrimaddi haklar için oldukça geniş bir yasal çerçeve sunulmuş ve "gibi haklar" ifadesi kullanılmak suretiyle bentte, ismen belirtilenlere benzerliği olan hakların da gayrimaddi hak olarak ele alınacakları hüküm altına alınmıştır.

            Öte yandan Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup maddenin ikinci fıkrasında da ticarî veya ziraî kazanca dahil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayrimaddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranı, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 03.02.2009 tarihinden itibaren gayrimaddi hak bedeli ödemelerinde %20 olarak belirlenmiştir. 

             Bu kapsamda, sporcuların Türkiye'deki bir kulüpte oynatılabilmesi hakkının devri karşılığı olarak sporcunun eski kulübüne ödenen bonservis bedelleri ile mahiyeti itibarıyla buna benzeyen ödemelerin gayrimaddi hak satışı bedeli olarak değerlendirilmesi ve bunlarla ilgili olarak dar mükellef kurumlara nakden veya hesaben yapılan ödemelerden, Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesi uyarınca %20 oranında kurumlar vergisi tevkifatı yapılarak takip eden ayın yirmi üçüncü günü akşamına kadar muhtasar beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir.

             Öte yandan, Ülkemiz ile ilgili ülke arasında imzalanan bir Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması bulunması ve Anlaşmada daha düşük bir oran belirlenmesi durumunda ise bu oranın dikkate alınacağı tabiidir.

MALİYE BAKANLIĞI ÖZELGELERİ:

KATEGORİ 1: AMATÖR, PROFESYONEL, MİLLİ SPORCULARA, HAKEMLERE VE SPORCU TEMSİLCİLERİNE YAPILAN AYNİ VE NAKDİ ÖDEMELERİN NİTELİĞİ, VERGİLENDİRİLMESİ, VERGİ İSTİSNALARI KARŞISINDAKİ DURUMU VE ÖDEME YAPAN AÇISINDAN GİDER NİTELİĞİ

ÖZELGE NO 1: ANAHTAR KONULAR: SPORCU TEMSİLCİLİĞİ/MENAJERLİK HİZMETİNİN VERGİLENDİRİLMESİ, YURT DIŞINDAN ALINAN HİZMETLER, VERGİ KESİNTİSİ, KATMA DEĞER VERGİSİ, ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASI

ÖZELGE NO 2: ANAHTAR KONULAR: SPORCU TEMSİLCİLİĞİ/MENAJERLİK HİZMETİNİN VERGİLENDİRİLMESİ, SERBEST MESLEK KAZANCI

ÖZELGE NO 3: ANAHTAR KONULAR: HAKEMLERE YAPILAN ÖDEMELER, ÜCRET GELİRİ, VERGİ İSTİSNASI

ÖZELGE NO 4: ANAHTAR KONULAR: SPORCULARA ÖDENEN ÜCRETLERİN VERGİLENDİRİLMESİ,

ÖZELGE NO 5: ANAHTAR KONULAR: MİLLİ SPORCULARA ÖDENEN ÜCRETLERİN VERGİLENDİRİLMESİ, AMATÖR SPORCULARA ÖDENEN ÜCRETLER, VERGİ İSTİSNASI

ÖZELGE NO 6: ANAHTAR KONULAR: MİLLİSPORCULARA ÖDENEN ÖDÜL VE PRİMLERİN VERGİLENDİRİLMESİ, VERASET VE İNTİKAL VERGİSİ, VERGİ İSTİSNASI

ÖZELGE NO 7: ANAHTAR KONULAR: SPORCULARA ÖDENEN ÜCRETLERİN VERGİLENDİRİLMESİ,

ÖZELGE NO 8: ANAHTAR KONULAR: SPORCULARA YAPILAN AYNİ VE NAKDİ ÖDEME VE MENFAATLERİN VERGİLENDİRİLMESİ,VERGİ İSTİSNASI

ÖZELGE NO 9: ANAHTAR KONULAR: MİLLİSPORCULARA ÖDENEN ÜCRETLERİN VERGİLENDİRİLMESİ, AMATÖR SPORCULARA YAPILAN ÖDEMELER, VERGİ İSTİSNASI

ÖZELGE NO 10: ANAHTAR KONULAR: 3. KİŞİLER TARAFINDANMİLLİSPORCULARA VERİLEN ÖDÜLLERİN VERGİLENDİRİLMESİ, VERASET VE İNTİKAL VERGİSİ, VERGİ İSTİSNASI, KATMA DEĞER VERGİSİ, ÖDEMELERİN GİDER KABUL EDİLEBİLME NİTELİĞİ

ÖZELGE NO 11: ANAHTAR KONULAR :{jcomments on}

Tweet

Tweetle                      Paylaş                        Paylaş